海南自由贸易港财税政策新体系构建研究

万依云

【摘要】《海南自由贸易港建设总体方案》（以下简称为《总体方案》）的发布，受到广泛关注。由于出台了一系列税收优惠政策且涉及多个方面，将税制改革的先行引导发挥出来，对其他方面起到了激励作用，对加速企业、人才的集聚也起到了促进作用，同时可以推进自由便利化从货物和资本向劳动力、数据的深度开放迈进。文章通过上半年经济数据分析，借鉴国际做法，对海南自由贸易港财税政策建设提出相应的政策建议。

【关键词】海南自贸港；财税体系；区块链

【中图分类号】F812.2

★课题项目：海南省哲学社科基金项目《构建海南自贸港财税政策新体系研究》（编号：HNSK（YB）19-92）配套成果；海南省自然科学基金高层次人才项目《基于自贸港及区块链技术背景下大数据审计技术体系的构建与运行研究》（编号：2019RC247）阶段性成果。

作者为高级会计师，海南省会计领军人才，海南省拔尖人才。

一、《总体方案》中财税政策措施体现出的特点

2020年6月初印发的《总体方案》在构建海南自由贸易港的政策制度体系中，体现出明显的“自由”元素：首先，强调以贸易和投资为起点的自由化、便利化；其次，要求以三大重点产业为代表的现代产业体系作为支撑，充分调动各生产要素的自由流动；最后，建立税收制度、社会治理、法治体系和不发生系统性风险的底线思维这四大制度保障体系，以此为基础，强调要有明确的分工和机制措施保障方案落实。

《总体方案》渐进地构建与高水平自由贸易港相适应的税收制度，从时间维度上，分“2025年前”“2025年至2035年前”“2035年至2050年”三个时间段，分别推出了一系列具有突破性的税收政策措施。2025年前重点促进货物及资本的流动，2025至2035年前更进一步促进人力资本和数据的安全有序自由流动。税收政策的制度设计是促进高水平开放的关键性驱动力，《总体方案》中的税收政策措施突出了以下特点：

（一）遵循“逐步放开原则”

关于“零关税”这一政策，是指在全岛封关运作前，只针对部分进口商品免征进口关税、进口环节增值税和消费税。在全岛封关运作和简并税制后，则可以针对《进口征税商品目录》以外的全部商品实施。

（二）强调“实质性运营”

这是一个国际税收的概念，财政部、国家税务总局《关于海南自由贸易港企业所得税优惠政策的通知》（财税（2020）31号）明确，“实质性运营”的判断标准有两个：第一，是否雇佣当地人员；第二，是否将劳务外包给当地的公司。此项为给海南带来实实在在的就业及经济增长提供了保障，避免其成为税收洼地，既鼓励优质企业来海南投资兴业，又能防止没有实际开展经营活动的企业钻政策的空子。

（三）明确“鼓励类”的产业

鼓励类目录是在旅游业、现代服务业、高新技术产业这三大产业框架下，延伸确定了需要重点发展的十二大产业，参照《产业结构调整指导目录（2019年本）》《鼓励外商投资产业目录（2019年版）》，还有部分新增鼓励类产业目录有待以后公开。2025年之前，鼓励类产业目录的企业在海南注册并实质性运营，可减按15%的税率征收企业所得税，此举以在2025年之前引导真正符合自贸港产业发展规划的企业发展。2025年之后，实行“负面清单”管理，大量扩大享受优惠政策的产业范围，不再局限于“鼓励类”。

（四）实行“高端人才和紧缺人才清单”管理

在2025年之前，按薪酬标准为依據的认定范围，免征“高端人才和紧缺人才清单”内个人所得税实际税负超过15%的部分。在“采用哪种方式来实现个税的优惠”这个问题上，李旭红（2020）建议，从降低遵从成本的角度，采用直接免税的方式。[ 1 ]

（五）关注“普通老百姓获得感和幸福感”

第一，与此前政策相比，从2020年7月1日开始的《关于海南离岛旅客免税购物政策的公告》调整包括：免税购物额度从每年每人3万元提高至10万元；离岛免税商品品种由38种增至包括电子类和酒类商品在内的45种；取消单件商品免税限额8000元规定；大幅减少单次购买数量限制的商品种类；具有免税品经销资格的经营主体均可平等参与海南离岛免税经营。第二，在个人所得税方面，2025至2035年关注海南常住人力资本的普惠式减税，未来个人所得税按照3%、10%、15%三档超额累进税率征收，认定标准参照国际上的“累计居住满183天”。

二、海南自贸港财税政策措施影响的经济半年报数据分析

受疫情影响，虽然海南的经济尚在恢复之中，但自贸港政策对海南经济有较积极的影响。根据2020年7月21日发布的地区生产总值的统一核算结果，海南省上半年的生产总值达2383.01亿元，同比下降了2.6%。其中，第一、第二和第三产业的增加值分别是559.45亿元、427.45亿元和1396.11亿元，分别增长了1.6%和下降7.1%、2.8%。传统旅游业受疫情打击明显，虽然第二季度有所回升，但全省接待游客人数和旅游收入同比分别下降49.0%、53.6%。

但是，海南全面启动的海南自由贸易港建设，对全省经济回升起到了强心针的作用。除了进一步加大离岛免税和税收优惠力度，还有“中国洋浦”船籍港、航班加注保税航油等系列政策公布实施，带来了利好。具体包括：

（一）明确“鼓励类”的产业，促进海南新兴服务业的快速增长

其中，信息技术、传输和软件等营业收入增长了15.2%，互联网及相关服务业营业收入同比增长127.9%，另外，娱乐业投资、租赁和商务服务及文化体育的增长率分别是48.4%和19.9%。

（二）强调“实质性运营”，促使投资规模持续扩大，结构进一步优化

固定资产投资（不含农户）同比增长3.0%，非房地产投资占总投资比重为61.7%，较同期提升5.7个百分点。热带特色高效农业等相关的行业投资实现了跨越式增长。与2019年同期相比，低碳制造业占规模以上工业增加值的比重提高2.2个百分点，全省上半年的农林牧渔业投资增长176.1%。

（三）加大离岛免税力度，消费市场快速回暖

在免税品和汽车的带动下，海南省上半年离岛免税品零售额同比增长30.7%；其中，6月份零售额22.99亿元，同比增长235%。由于有其他海购方式不可比拟的优势（见表1），海南离岛旅客免税消费市场将呈现几何级增长。

（四）海南自由贸易账户（FT账户）体系在省内部分金融机构正式上线运行，利用外资高速增长

海南省2020上半年实际利用外资同比增长98.7%，达3.20亿美元。新设项目数增长23.9%，达202个。

（五）“三区一中心”的四大战略定位，力保生态环境维持一流水平

海南省环境空气质量优良率接近100%，城市（镇）集中式饮用水源地水质达标率为100%。规模以上工业清洁能源发电量占规模以上工业发电量的33.5%。

三、参照自贸港财税政策体系的国际经验，走中国特色自贸港之路

我国是最大的生产制造国，有着超大型的市场，海南自贸港建设以“境外-海南-境外”的“免报免证、不征不统”模式，实现“‘一线放开”、自由便利。在“内地-海南-内地”的“‘二线管住”中，需要制定《内地与海南关于建立更紧密经贸关系的安排》的实施规则，以顺应经济全球化和数字化的新趋势，抓住全球价值链调整和中国经济转型的有利契机。

自由贸易港是当今世界最高水平的开放形态，是同时实施贸易投资自由、金融汇兑自由、人员出入境自由、运输航运自由等全方位对外开放。其覆盖区域大、开放度高、容纳层次多、内容最为复杂，从而也是要求条件最为严格的一种。从国际的经验来看，自贸港有一套与其自身特点相配套的税收政策体系。

（一）企业所得税参照15%

全球企业所得税平均税率为25%，自贸港参照其黄金分割线15%来设定企业所得税税率，可以实现低税率的吸引力，又可避免国际税率协调的困扰。可借鉴新加坡在股息上的的做法来实现海南自贸港政策效应的最大化，即对股息免税、递延征收境外汇回的利息、特许费至汇回时。

（二）个人所得税参照15%

国际上的自贸港普遍采用个人所得税低税率来吸引科技领域的高端人才，同时关注其使用的办公设备、仪器及自用物品的税负，增加相应补贴，对家人医疗、教育等配套政策的叠加，吸引高端人才到海南的跨国公司总部来工作。

（三）关于常設机构的利润归属参照简化方法

鉴于这一问题判定的复杂性，海南可采取国际上其他国家的简化方法来增强吸引力：前期，凡被国外税务当局判定为常设机构征税的海南企业在国外从事经营活动所产生的积极经营所得，在海南予以免税。第二阶段，按销售、资产、人员的比例或以销售收入的2%来核定。

（四）关于税收征管地参照“价值创造论”

从发展的趋势来看，远程数字化的销售及劳务将越来越多，如果按传统的依靠场所及人员来进行税收征管，难度会越来越大。面对新形式，国际上有“价值创造论”一说，即在强化“注册登记”的前提下，对必要的场所及人员作出相应规定，要求征税地与价值创造、经济行为地的一致性，对资产运用实施数字监控，大胆探索区块链技术在数字岛建设中的独特作用，利用其不可篡改的数据记录来确定外国企业在海南自贸港享受税收优惠政策的合法性与合理性，与此同时，规范跨国反避税措施来封堵相关漏洞。

当然，大环境在日新月异，没有哪个国际准则可以包罗万象，构建海南自贸港财税政策体系要从被动地“趋同”转向主动的“协调”，保住自己的底线，求同存异，在“全球化”发展中建章立制。

四、对构建海南自贸港财税政策体系的相关建议

除了香港外，目前我国只有海南具备自由港这一形态。中国政治经济处在重大的转折窗口，各项大胆实验性的开放政策，如大型赛事、知识产权证券化、国际医疗、土地分配机制、人民币结算国际化等，会放在海南先行先试。

《总体方案》共11项（6+1+4）39条，指对标“6”个国际高水平经贸规则，构建“1”个现代产业体系，着力于“4”个制度集成创新。税收制度建设按照“零关税、低税率、简税制、强法治、分阶段”的设计原则来构建，以下重点谈谈“零关税、低税率、简税制”：

（一）着力发挥“零关税”对货物自由流动的促进作用

“零关税”政策一发布，2020年7月3日，抵达海南澄迈马村港的1785头澳洲进口活牛首批享受了该政策。海南将在二期项目建设后，完成每年20万头的目标，实现让本地居发每天吃到味优价廉的进口牛肉，这朝增强岛民“幸福感”跨出了一大步。对“零关税”的促进货物自由流动方面，建议：第一，进一步扩大进口消费品免税范围。目前施行的是“离岛免税”，不离开海南自贸港的居民没有得到实惠，建议将来在自贸港内对购买进口消费品予以免税，以进一步促进消费。第二，行邮税的限额应该与离岛免税额度一致。行邮税目前免税额度过低，将导致每年每人10万元离岛免税的消费激励作用无法有效实现。第三，保证税收链条完整性。将已经征税的国内生产的产品按零税率退税，再与国外其他进口产品进入到免税店享受同等税收待遇。

（二）逐步扩大“低税率”对自贸港投资经营的吸引力

企业所得税和个人所得税这两项直接税的税率降为“最高15%”，是对国内外投资实体和高端紧缺人才的重大利好消息。对“鼓励类”产业、“实质性经营”和“高端紧缺人才”等内容的框定，还有两点需要关注：第一，要保障“鼓励类产业目录”企业行稳致远。鼓励类产业在海南自贸港投资可获得税收优惠，购进设备的费用化也可减少当期所得税，同时，财税[2020]31号通知增加了“持股超过20%（含）和被投资国家（地区）的企业所得税法定税率不低于5%”的条款，这样的限制并无必要，建议鼓励类产业在海南注册后，进行海外投资可适用属地制，直接投资所得予以免税，重点扶持。第二，高端紧缺人才的认定标准不宜太高。海南的人才储备较为薄弱，建设初期不宜制定过高的人才认定标准，同时，要充分挖掘海南省现有的人才储备，保护和调动现有人才的积极性。

（三）大胆践行“简税制”在自贸港的创新成果

2025年前，海南将全岛封关推行在货物和服务零售环节征收销售税，用以简并增值税等5个税种。设置销售税是重大的制度创新，在此，有几点建议：第一，充分考虑销售税与内地的税制协调以及出口退税的问题。比如从海南所购买的原材料用于下一环节的生产，建议将销售税作为下游抵扣的依据，以形成完整的衔接链条。第二，按产业结构来规划中央和地方税收管理权限。流转税作为地方税源是完善地方税系的一种探索，建议在此基础上发挥区域特色税种。第三，发展财产保有税为主导税种。房地产是海南自贸港挥之不去的支柱产业，以财产保有税作为海南主导税种，对于补充地方财政收入能够发挥重要作用，建议未来在财产行为税领域需要探讨兼并税种的问题。

当前，世界政治经济秩序正面临重组和洗牌，疫情冲击下的中国遭遇以美为首的部分西方国家“逆全球化”的强烈围堵。我国是世界上双边税收协定最多的国家，海南需要重视东南亚、非洲等投资集聚的国家和地区，争取股息、利息、特许权使用费有更多优惠，同时，在关税、增值税和消费税政策上，增强海南自贸港对跨国公司的吸引力。

主要參考文献：

[1]李旭红.构建高水平开放的自贸港税收政策体系[N].中国财经报.2020-7-2.

[2]金明，宁涛.建设海南自由贸易港，海运业将迎哪些利好[J].中国远洋海运.2020，（06）：26-27.

[3]高阳，邓汝宇.对海南自贸港建设中财税制度创新的思考[J].国际税收.2019，（10）：19-24.

[4]孙超.自由贸易港的税收制度研究-兼论我国海南自由贸易港的税收激励机制的构建[J].税收经济研究.2018，（4）.[5]李金果.中国（浙江）自由贸易试验区贸易便利化建设的经验借鉴[J].特区经济.2018，（09）：58-60.

[6]贾康，刘薇.构建现代治理的基础-中国财税体制改革40年[M].广东经济出版社.2017.9.

[7]胡朝麟.中澳自贸协定对浙江经济与贸易的影响分析[J].统计科学与实践.2015，（02）：32-35.

[8]严皎婕.上海自贸区对浙江的辐射效应[J].合作经济与科技.2015，（21）：21-22.

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[10]李旭红.“一带一路”背景下的税收问题研究[D].中国财政经济出版社.2018.12.

[11]李旭红.环境、税收与企业发展[D].中国财政经济出版社.2018.12.

[12]符正平.论中国特色自由贸易港的建设模式[J].区域经济评论.2018，（2）.