固定资产全流程标准化管控和智慧监督的探索——从固定资产确认计量与实物管理问题出发

谢敏华（深圳市盐田港集团有限公司 广东深圳 518081）

2006年财政部发布的《企业会计准则第4号——固定资产》（财会[2006]3号）取消了原固定资产概念中的“单位价值较高”的条件，且未确定单位价值标准。目前，在固定资产确认计量方面仍存在一些疑惑有待厘清，如企业是否可自行设置固定资产单位价值标准？此外，国有企业固定资产实物管理中仍然存在采购环节不合规和效率低、账实不符、产权不清、报废程序不到位等问题，如果处理不当或不采取措施加以控制，可能会造成侵占、挪用或国有资产流失。本文将从固定资产确认计量和实物管理中存在的问题出发，探索解决问题的思路，并基于长远角度探索固定资产标准化管控和智慧监督的路径。

一、因地制宜确定固定资产价值确认标准

《企业会计准则第4号——固定资产》规定，固定资产是指为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有且使用寿命超过一个会计年度的资产，但是，这并不表明具备上述两个特征的有形资产都需要确认为固定资产。例如，企业办公用的小型打印机，具备固定资产特征且同时满足确认条件（经济利益流入、成本可靠计量），但是否计入固定资产要视各企业具体情况而定。对于资产总额上百亿、利润总额上亿元的大型企业来说，原值以千元计的打印机等小型设备对企业整体报表利润的影响微乎其微，基于会计核算的成本效益原则，若全部纳入固定资产核算并进行后续计量，将大大增加核算的繁杂度、降低财务管理效率。另外，为缓解企业的资金压力、增强税收缴交在时间跨度上的灵活性，《关于固定资产加速折旧税收政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第64号）规定，自2014年1月1日起，单位价值不超过5 000元的固定资产允许一次性税前扣除；《关于设备、器具扣除有关企业所得税政策的通知》（财税[2018]54号）规定，2018年1月1日至2020年12月31日新购的单位价值不超过500万元的设备、器具允许一次性税前扣除。但是，如果利润总额只有2万元的小微企业选择采用单位价值不超过5 000元的固定资产一次性税前扣除政策，为保持税会一致，会计上也将该类固定资产一次性计入成本费用，利润总额可能由正转负、转盈为亏，会计信息将严重失真。而同样地，若某大型企业参照新购设备器具单位价值不超过500万元的一次性税前扣除政策，该类设备购买当年一次性计入成本费用，并不能反映其经济利益消耗方式，也不能真实反映企业的经营成果。

为准确计量固定资产，笔者认为，首先，对于集团型企业，固定资产确认计量应避免“一刀切”，各下属企业可以因地制宜，确定固定资产核算标准并严格执行，避免出现同一企业同一标准下同类资产会计处理却不同的情况。其次，各类企业要正确看待税会差异，考虑会计处理与税务政策一致对会计信息真实可靠性的影响，如果在固定资产价值确认时，不考虑会计信息的真实可靠程度，单纯追求税会一致、操作简便，将会悖离基本会计准则的要求，也可能会误导使用者。基于上述考虑，企业固定资产确认计量标准应在忠于会计基本原则的基础上，参考税前抵扣标准，在核算效率和会计信息真实可靠之间取得平衡。

二、合理计提固定资产减值准备

根据《企业会计准则第8号——资产减值》要求，企业应当于期末对固定资产进行减值测试。在进行减值测试时，应计算固定资产的可收回金额，可收回金额取销售净价与未来现金流量现值两者之中的较高者。如果可收回金额低于账面金额，则应按账面金额与可收回金额的差额计提减值准备；如果可收回金额高于账面金额，则不需计提减值准备。在实际工作中，减值测试主要存在以下问题：第一，对于有些固定资产，尤其是更新换代迅速的电子设备，市场已下架，售价难以获取，计算销售净价存在困难。第二，未来现金流量的现值的计算，需要会计人员对固定资产在使用寿命内的未来现金流量进行估算，还需要预测货币市场变化以确定折现率。不管是未来现金流量的预测还是折现率的确定，都有赖于会计人员的专业判断。如果会计人员的职业素养不高，最终计提的固定资产减值准备与实际的资产减值将存在较大出入。

针对上述问题，可以考虑依据资产评估判断固定资产是否减值，但是大型集团型企业固定资产种类繁多，如果对每一项固定资产都进行评估，耗时、费财费力，实际操作难度大；而且，如果对减值的各单项固定资产一一计提减值并调整计提折旧，财务核算工作量将大大增加。笔者认为，要解决固定资产减值测算和计提的难题，需要“抓重点”。在测算前，判断固定资产是否存在减值迹象。如果固定资产市价大幅下跌，所处行业的技术、市场、经济环境发生重大变化等，说明存在减值迹象，此时要分类对待，保证固定资产减值计提兼具可行性和准确度。对受所处行业的技术、市场、经济环境直接影响的重要固定资产或者其减值将对财务报表产生重大影响的固定资产重点对待并进行减值测试，如有必要，可借助专业力量对该类固定资产进行专项评估；对不受所处行业的技术、市场、经济环境直接影响的重要固定资产或其减值对财务报表产生重要影响的固定资产，可计算可收回金额，并将可收回金额与账面价值进行比较，判断是否减值；对小型固定资产或其减值对财务报表影响甚微的固定资产，其原值本身就小或已近使用寿命，可采用抓大放小的方式对待。

三、加强固定资产报废或处置管理，避免国有资产流失

固定资产可能因已达使用寿命、设备老化、运行缓慢、不可逆故障等启用报废程序并申请预算重新购置。财务上转入清理报废的固定资产实物要么作为垃圾处理，要么留待备用。对于作为垃圾处置的固定资产报废，部分国有企业要求垃圾出售需经多家报价比选进行处置，以防范国有资产流失。随着近年来人工成本飞涨，对于厚重的设备垃圾，垃圾清退人工费可能超过设备垃圾出售价格，因此，部分企业由清洁人员免费拉走设备垃圾而导致内部控制执行不力。要想实现现实可行性和内部控制有效性的平衡，企业需根据实际情况修订制度，如经初步评估处置净收益微小或为负可视情况直接处置。对于已达年限、留待备用的固定资产，财务上已作报废处理，但仍存在实物并由个人保管，为实现固定资产全面规范化管理，需对所有固定资产（含已达年限的账外资产）建立备查簿并定期清查盘点。

四、有效揭示、控制账实不符问题

从部分国有企业固定资产清查发现的问题来看，主要集中在账实不符、产权不清，具体体现为：资产未入账；已竣工验收、达到可使用状态或已投入使用，未及时提交申请、办理转固手续；同一个资产重复入账；部分账上资产产权证遗失或长期未办理产权证。固定资产账实不符说明企业固定资产日常管理混乱、盘点程序控制不到位。究其原因，一是采购与验收、验收与出入库登记、保管与出入库登记等不相容职务未分离，固定资产出借与调拨未实行严格的登记手续、人员变动未进行资产交接登记，资产使用部门、资产归口管理部门和资产综合管理部门缺乏沟通与协调机制；二是固定资产盘点程序缺失或盘点流于形式，盘点措施不到位或异地资产未现场盘点，保管使用与盘点核对不相容职务未分离等。笔者认为，要想有效控制固定资产账实不符问题，不仅需要从账务到实物、从账务到产证进行盘点，还要从实物到账务、从产证到账务、从实物到产证进行全面清查，结合相关产权证清单编制实物清单，并进行现场勘察，定期核对财务账、资产实物账、产权证清单，如有差异，分析原因，及时入账、转固或办理产权证，确保账实相符、账证相符、证实相符。

五、提高固定资产采购效率，促进招标采购智能化

（一）企业层面：兼顾固定资产采购效率与采购规范公正。大型企业的固定资产，小到小型办公设备，大到运输设备和房屋建筑物，可能涉及成千上万种。为提高采购效率，笔者认为，对于超过公开招标金额标准的固定资产采购，应按法律法规要求进行公开招标；而在公开招标金额标准以下的固定资产采购，企业可根据实际情况设定几个档次，分门别类确定采购方式，在防控采购风险的同时简化流程。比如，对于市场价格不透明、技术参数复杂的固定资产采购，应充分进行市场调研，采用多家报价比选或邀请招标的方式合理设置评标方法，体现采购竞争性，有效实现采购价格和质量的有机平衡。对于单项合同估算价不超过一定金额（根据企业实际情况确定）的，可通过电商平台采购，这将在合理保证采购程序规范、采购价格公开透明的基础上，有效提高采购效率。

（二）政府层面：加强电子招投标系统建设。目前，固定资产非公开招标项目大多采用线下招标，固定资产公开招标项目虽然基本实现无纸化，但大量工作仍依赖人为操作，智能化程度和采购效率有待提高，具体表现在以下三个方面：第一，工程建设项目的公开招标，基本实现了无纸化，且评委也是通过系统自动抽取，但是评标时，虽然评委是在系统线上操作，但是所有评委还是需要在线下集合并在同一物理空间内完成，在一定程度上降低了招投标的效率、增加了人员的时间成本。第二，大多数情况下，国有企业固定资产非公开招标项目（含邀请招标项目、多家报价比选项目等）仍然采用传统招标的方式线下邀标、投标、评标，采用纸质招、投标文件，既耗费时间、影响效率，又提高了招、投标企业的成本。第三，虽然电子信息技术和互联网技术已应用于电子招投标领域，但现阶段电子招投标系统智能化程度并不高，仍依赖于招标人进行资质审查、身份核查等，需要企业培养招标采购专业人才，实现人管招标。

要提高招标采购效率和智能化程度，各级政府可从全流程电子化、标准文件嵌入、系统智能化三个方面统筹电子招投标系统建设。首先，全流程电子化。2018年4月8日，《招标采购代理服务规范》正式立项，将全流程电子招标采购作为行业发展趋势。除了招标公告、投标过程电子化、固定资产公开招标项目线上公开透明外，还需要普及全流程及全品类电子招投标，贯彻“电子开评标室”的概念，实现固定资产招投标时间与空间在线上完美的统一。其次，标准文件嵌入。2018年1月，国家发改委会同工信部、住建部等部委（局）共同编制的《标准设备采购招标文件》等5个标准招标文件开始实施。这些标准招标文件需要嵌入到电子招投标系统中，既加强文件的宣贯，又实现招标文件编制的标准化、审核的标准化，有效提高招标采购效率。再次，系统智能化。随着信息技术的发展，智能化将是包含固定资产招标采购在内的招投标行业的发展趋势。比如，采购一台35万元的生产机器，在招投标前期，招标人需要对潜在投标单位的资质进行审查，并在开标时对委托代理人的身份进行核查，评标时对评委身份予以确认。如果招投标系统能利用生物识别等智能化技术，自动查验录入投标单位的营业执照、资质文件、授权委托书、法定代表人或委托代理人信息，核查投标单位之间是否存在关联关系，提醒招标人关注围标、串标风险；利用人脸识别技术匹配委托代理人的身份信息并结合已建立的评委身份指纹库确认评委身份；利用大数据信息自动分析各投标单位报价产品的产能和型号等，将大大提高招标效率并有效防控风险。

六、形成标准化体系，提高固定资产管理效率

企业为提高固定资产管理效率，需要进行全面梳理，将固定资产管理分为固定资产采购、固定资产确认与计量、固定资产日常管理、固定资产处置等四个模块，将各模块的风险点、控制点和合规及制度要求进行提炼，编制ISO程序文件和标准化模板并形成标准化体系，作为操作指南或备忘录予以宣贯和培训，并嵌入至企业OA办公系统中，实现业务流、控制流的统一。各层级、各部门、各岗位、各人置于固定资产内控业务流程中，层层把关，层层控制，在提高管理效率的同时，将大幅降低合规成本。

七、加强信息化建设，实现智慧监督

（一）建立大数据中心。企业应充分利用物联网和区块链技术，建设数据权威及时、管理科学规范、技术安全可靠的大数据中心，将资产管理系统、财务系统、招标系统、预算系统予以集成，将固定资产采购预算、固定资产招标采购情况、财务确认及计量情况、固定资产管理情况（含调拨、出借、处置、抵押等）等数据集中到数据中心，充分实现信息共享。通过大数据中心，实时掌握企业固定资产现状，及时进行数据提取、数据勾稽，迅速形成固定资产分析报告。

（二）完善智能综合运营管理平台。企业可充分利用数据中心的数据，通过融合、碰撞分析，及时掌握固定资产配置水平及管理状况，实现全面可视化，作为制定或调整固定资产预算的依据；通过系统互联，快速完成资产预算、招标、购置、账务处理等一系列智能提示；通过数据分析，及时发现固定资产购置超预算、计量不准确、未入账、长期闲置等一系列管理问题；通过数据融合，及时进行固定资产调拨，提高资产使用效益；通过经营分析，实时了解固定资产配置及使用中存在的问题，调整固定资产投资及经营方向。

（三）构建智慧监管平台。目前，地方国资委已建立智慧国资、智慧国企建设三年行动计划，将建设一体化的在线国资监管平台，实现监管制度化、程序化、信息化，促进业务协同和闭环管理。按国资委要求，企业将在现有信息化项目的基础上，构建智慧监管平台，统一归集所有监管信息。在该智慧监管平台上，固定资产招标采购信息、处置信息、抵押担保信息等将一一归集，作为各业务监管部门确定监管重点的依据和窗口。

八、结语

固定资产确认计量与固定资产实物管理是固定资产管理非常重要的两个方面，确认计量影响实物管理过程，实物管控结果有时需通过会计确认计量来予以记录和反映。总的来说，规范固定资产确认计量和实物管理，需要从以下三个层面发力：第一，政府层面，应加强电子招投标系统建设，强化系统智能化，同时建立良好的监管环境，规范固定资产招标采购。第二，企业层面，从健全内部控制的角度出发，完善固定资产管理制度，梳理固定资产采购、确认与计量、日常管理、处置等全流程风险点和控制点，形成程序文件和标准化模板，作为事前防范、事中控制、事后监督纠正的手段和工具，并加强内控信息化建设、实现系统集成、数据共享、综合运营。第三，个人层面，不管是企业财务人员还是内部审计人员，都需要加强业务交流与学习，建构包含财务与税务在内的全方位知识架构，正视税会差异，忠于会计基本原则，坚持职业操守，提高财务管理素养和业务水平。