浅谈变动成本法在汽车制造业中的应用

陈洳璠

摘 要：对于汽车制造企业来说，现有的完全成本法不能很好地满足企业成本核算和经营决策的要求，无法适应该行业目前的发展态势。为了控制汽车制造企业的生产成本，提升规模经济效应，应当选择更适宜的变动成本法。本文通过探究我国汽车制造业成本核算的现状，分析变动成本法的定义和特征，以验证变动成本法在汽车制造企业运用的可行性，并指出其在销售环节的重要性，最终提出关于变动成本法在汽车制造业中运用的相关建议。汽车制造业应当以变动成本法为基础，完善企业成本控制系统，才能不断提升汽车制造企业成本核算的效率和效果。

关键词：汽车制造业;成本核算;完全成本法;变动成本法

1 变动成本法的内涵与优势

1.1 变动成本法的内涵

变动成本法是指企业在组织常规的产品成本计算过程中，以成本性态分析为前提，只将变动生产成本作为产品成本的构成内容，而将固定生产成本及非生产成本作为期间成本，按贡献式损益确定程序计量损益的一种成本计算模式。相对的人们把全部生产成本分摊到每单位产品的计算方法称为完全成本法。因此变动成本法主要将制造费用分为变动制造费用和固定制造费用两大类别：将随着产量变化的直接材料、直接人工、 变动制造费划分为变动成本;而把不随产量变化的厂房、 设备折旧、车间管理人员工资等固定制造费用和非生产成本视为固定成本。在变动成本法中，制造费用部分只有变动制造费用才构成产品的成本，而固定制造费用作为期间费用进行处理，全额计入利润表。

1.2 变动成本法的应用优势

應用变动成本法进行成本核算具有五点优势：第一点优势是变动成本法让对应阶段的利润计算更加真实。就目前的成本计算方法而言，变动成本法与“收益与费用相匹配”这一原则最具切合性，“收益与费用相匹配”原则指的是在对应会计阶段，要将成本费用和汽车制造企业实际收益相结合;而变动成本法在应用过程中就会将当前阶段的成本分为两部分，一部分是对应阶段中的与实际产品产量有最直接联系的变动成本，这一部分成本中，已经售出的产品会和当前阶段的收益相匹配，未出售产品会转变为存货成本，与后续产品销售收益进行匹配，另一部分是生产产品的固定成本，固定成本会作为期间成本与当前相应阶段的产品收益相匹配。变动成本法的应用可以避免税前汽车制造企业利润受到产品产量的影响，让当前阶段的利润计算更加真实。

应用变动成本法的第二点优势是，变动成本法可以给汽车制造企业的经营决策提供有效的管理信息，帮助汽车制造企业高层做出最合适的企业决策。通过使用变动成本法计算得到的企业毛利润、企业毛利润率、变动成本、变动成本率等会计信息，可以帮助汽车制造企业高层管理者对对应阶段的企业生产利润、生产成本等进行分析，从而让企业管理者对下一个阶段的生产计划、利润目标等进行更准确的预算，帮助企业作出生产量变动、订单追加等短期营销决定，有助于高层管理者的弹性决策。

应用变动成本法的第三点优势是，变动成本法可以帮助汽车制造企业各部门理清经营责任，并且对成本进行控制，对部门业绩进行评价。变动成本能够对生产部门以及供应部门的业绩高低进行反应，并且可以通过变动成本来指定标准成本以及弹性预算，帮助汽车制造企业进行日常成本控制，同时，变动成本法还有助于制定费用预算，帮助管理部门降低固定成本，提高汽车制造企业利润。因此，变动成本法的应用可以帮助汽车制造企业管理者对汽车制造企业生产成本进行控制，并且对各部门的生产管理责任做出合理评价。

应用变动成本法的第四点优势是，变动成本法可以让汽车制造企业管理者更加重视销售环节，避免企业盲目生产。在汽车制造企业中应用变动成本法时，企业的产量以及库存就不会对企业净利润产生影响。当企业的销售单价、变动成本以及销售构成不发生变化时，企业的生产净利润就只与销售量有关系，因此，企业管理者就会更加重视销售环节，促进企业管理者对市场动态以及消费者需求进行时时关注，并且作出合适的销售预测，按照销量决定企业产量，防止汽车制造企业过度生产造成大量库存，影响企业利润。

应用变动成本法的第五点优势是，变动成本法有助于成本计算过程的简化，便于加强日常财务管理。在使用变动成本法的时候，生产的固定成本被列为期间成本并且从企业工效毛利润中扣除出去，不仅仅有利于降低了成本计算核查工作量，避免费用分摊过程中的随意性与主观性，还有利于节约财务管理人员时间，让财务管理人员具有更多的财务分析与日常管理时间。

2 汽车制造业成本核算的现状

2.1 成本核算方法较为单一

由于汽车制造业产量大，生产环节重复，生产产品较为单一，所以汽车制造业大多是选择完全成本法作为核算方式。但是随着国内市场经济的不断发展，汽车市场竞争加剧。目前许多汽车外企和国内企业进行合资，形成高端品牌合资企业，主要生产的设备多为进口的高端设备，单件价格高昂，因此使得汽车制造企业固定制造费用不断攀升。按照现有的成本核算方法，即采用传统的完全成本法进行核算，不能完整地反映产量与销量的关系，且这种方法核算环节冗长，浪费企业有限的资源。所以就需深化汽车制造业成本核算改革，将变动成本法与完全成本法相结合起来，这样既满足了对外提供会计报表信息的要求，又满足了企业内部管理有效性的需求。将变动成本法与完全成本法相结合应用或许将是一个有效的途径。

2.2 汽车制造企业制造费用的分配的方法不合理

汽车制造企业成本的核算中，分配制造费用的方法一般会采用人工工时法，很少会选择机器工时法作为分配方法。但是在汽车制造企业不断发展，伴随着硬件设施安装标准的不断提升，固定制造费用的比例就会越来越大，传统的人工工时法已经无法满足汽车制造企业的成本核算和长期发展的需要。所以采用科学有效的制造费用分配方法对汽车制造业的企业来说至关重要。而完全成本法和变动成本法一个很大的不同点就是对制造费用的成本处理不同。完全成本法下制造费用全部分摊进产品成本，而变动成本法下仅将变动制造费用归入产品成本。从一定程度来讲，变动成本法使得制造费用的分配更为合理，也使得企业所计算的产品成本和营业利润更能反映实际经营能力。

2.3 成本控制系统不够完善

汽车制造业中的成本核算普遍以产品为对象，缺乏一套完整的企业成本控制系统，同时很难将企业的各个部门协调，对各个部门的责任成本进行分析和考核。汽车制造企业作为传统的制造型企业，普遍对相关的经营风险没有足够有效的成本控制系统和手段。一套完整的成本控制体系应当是事前，事中和事后三个环节所构成，而汽车制造企业经常只进行成本的事后控制，这种片面的关注事后控制并不能做到有效的成本控制，往往会错过了成本控制的最好时机，控制成本的效果很有限。

3 相关建议

3.1 采用适当的成本分配方法合理分配制造费用

汽车制造业，财务报表上的制造费用包括了整车厂自己的生产成本（厂房、设备、劳动力、水电等等），但更大的一块是零部件采购成本。综合起来，制造费用绝对是各项成本里最高的。根据车型不同，汽车价格里面制造费用可以占到50%到80%，车型越低端，制造费用占比越高。汽车制造企业由于机械化程度较高，固定资产比例大，因此固定制造费用比率偏高。

而现在大多数汽车制造企业多采用傳统的人工工时法进行分配，已然过时。企业应当根据汽车制造行业的特质，选择更为合理的机器工时法分配制造费用。应采用变动成本法来分配制造费用，而不是传统的完全成本法。在变动成本法下，只有可变的制造费用部分被计算到产品成本中。这样使得制造费用的分配更为合理，也使得企业的数据更能反映实际的经营能力。

3.2 完善成本控制系统

完善变动成本法与完全成本法的成本核算体系。实际的操作一定要符合成本效益原则，不额外增加企业的成本核算流程和运营成本为前提。同时成本控制系统不能单单考虑成本这一个环节，还要进行价值链分析，价值链包括企业采购与物料管理，研究与开发，人力资源管理等环节。改善价值链的纵向联系也可以使企业与其上、下游和渠道企业共同降低成本，提高整体竞争优势。同时对成本进行事前、事中、事后控制，以保证每个环节都能产生应有的价值，减少成本，提高企业的效益。企业应加强预测、决策、计划、控制和绩效评价功能，促进以销定产，减少或避免因盲目生产而带来的损失。

3.3 以市场为导向，注重销售环节

变动成本法是管理会计中一种独特的成本计算方法。因为在变动成本法下，企业的利润是从其收入中扣除变动成本和固定成本的。因此，在一定条件下，产品的单价、单位变动成本和固定成本是固定的，企业的利润在一定程度上主要取决于产品的实际销售量。企业增加利润最有效的途径是通过扩大销售量，重视销售。而如果汽车制造企业想要有效控制成本，那么控制成本最有效的途径就是以销定产，以汽车市场为导向，以市场需求为导向，以销定产，生产出数量合理的相关产品，避免存货堆积。

4 结论

对于汽车制造业这种制造费用占比极大的行业来说，成本核算中的制造费用的分配就至关重要，制造费用的分配甚至一定程度上决定了企业成本核算的效率。本文通过分析汽车制造业的成本核算特点和现状，将变动成本法的特征和意义进行比对，我们发现变动成本法在汽车制造企业中有其运用的可行性。但是变动成本法也不是万能的，也存在自身的弊端，比如不能满足对外报告的需求，只能满足短期经营决策的需要。这样的话，就必须要将变动成本法和完全成本法相结合起来，各取其优势面，以更好地满足企业成本核算和经营决策的需要。同时目前汽车市场竞争日趋激烈，明确了销售对于汽车制造业的重要性，也强调了变动成本法在企业销售环节中的作用。但想要汽车制造业的成本核算得到质的提升，还必须完善企业成本核算的控制系统，协调统一机制，对成本进行事前、事中、事后控制，企业应强化各个流程的职能，促进以销定产，以市场为导向，降低信息不对称的成本和风险，企业才能更全面地完善成本管理，从而提升汽车制造业的国际竞争力。

参考文献：

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