会计师事务所函证审计程序存在的问题及优化研究

冀文惠 李兴平 李锦盈

摘要：函证是审计工作中获取审计证据的重要程序。是审计人员直接从被审计单位之外的第三方获取审计证据，以证明被审计单位相关数据是否真实可靠的一种方法。一般来讲，通过实施恰当规范的函证审计程序，注册会计师能够获得更加可靠的审计证据。但是，近几年由于函证审计程序执行不规范，出现许多审计失败的情形，这不免会引起审计报告使用者对会计师事务所执行函证审计程序的怀疑。本文对函证收发过程中产生的问题进行了探讨，以期能为审计人员实施函证审计程序提供引导与帮助，从而提高函证在支持审计结果有效性方面的作用。

关键词：会计师事务所;函证审计程序;函证流程

中图分类号：F23文献标识码：Adoi：10.19311/j.cnki.16723198.2020.23.053

1近两年证监会行政处罚涉及函证的案例

由表1可知，证监会根据当事人违法行为的事实、性质、情节与社会危害程度，对各事务所以及相关注册会计师给予了不同的处罚。由此可见函证审计程序在审计工作中的重要性，也给广大审计工作人员敲响了警钟。

2函证审计程序实施过程中存在的问题

函证流程的实施涉及到方方面面，被审计单位、注册会计师、被询证单位等三方，任意一方或任意一个环节出现问题，函证程序都会出现纰漏。

2.1选择函证对象环节存在的问题

函证范围以及函证对象的选择对函证审计程序而言至关重要，审计人员发函时，需要依据自身的专业能力以及工作经验，同时结合函证数量范围以及函证方式的特点来进行。

在审计工作的实际进行中，不乏会出现一些对函证对象及范围选择不当的现象，例如在应收账款函证中，企业内部控制有效性较弱，仍未扩大函证范围;忽略对部分余额较大、风险较大项目的函证，如交易频繁但期末余额较小甚至为零的项目。最重要的是存在被审计单位利用关联交易对收入利润进行调整，关联交易的函证出现问题，则会对函证证据的真实可靠性产生巨大的影响。与此同时，由于审计结果依赖于被审计单位财务数据的真实性，如若被审计单位财务部由于自身原因或经企业管理层授意提供虚假的财务信息，则会对函证环境与函证对象的选择造成极大的影响。

2.2获取函证信息环节存在的问题

如上文所说，审计结果依赖于被审计企业所提供的财务数据，在获取函证信息时，财务部门作为企业最核心的部门，负担着繁重的工作任务，在短时间内无法做到将所有资料全部提供，这就拖延了审计任务的完成时间，增加了审计人员的工作强度。同时还易出现在无法按时提供审计资料的时候，企业财务人员相互推卸责任的现象，这一问题也在一定程度上对审计的继续进行产生了极大的影响。

2.3填写询证函环节存在的问题

在填写询证函时，模板较为单一，针对不同的客户以及供应商，审计人员并不能根据审计现场实际产生的审计函证需求针对不同的企业设计不同的函证模板，同时询证函的填写工作量较大，一些银行函证需要手写，往来函证涉及企业数量巨大，在填写时极易出错，导致审计进度受到影响。在发函过程中，由于审计人员的分工不同，部分被询证企业会出现因为不同需求收到多份询证函的现象，这会造成被询证企业不必要的麻烦。

2.4询证函发出环节存在的问题

在函证过程中，会计师事务所是应该做到完全独立的，审计人员应对函证做到实时跟踪，保证通过函证获得的审计证据真实有效。但在实际业务中，审计人员通常不得不依赖被审计单位人员，且对于被询证企业而言，与被审计单位之间也有着不可避免的联系，审计人员的催函在某些时候也需通过被审计单位，对注册会计师发函的独立性影响重大，甚至会对回函信息的可靠性造成影响。

2.5回函处理环节存在的问题

回函效率主要是在应收账款询证函方面存在问题。主要原因是因为与被审计单位产生业务往来的单位不只局限于本地，甚至有在海外的企业，派发与收回询证函的时间均不可控，使得回函效率降低。同时由于被询证企业与被审计单位存在长期合作关系，很可能出现为维护与合作伙伴之间的关系，而对询证函随意处理，导致回函结果不够准确可靠。

3优化函证审计程序的建议

我国国家政策对函证工作的规范从未松懈，然而，单纯利用国家政策对函证工作进行规范并不能完全起到作用，更重要的是会计师事务所、被审计单位与被询证单位三方需联系各自的实际情况积极改进，相互配合，使得审计工作能够顺利完成。本部分通过从会计师事务所、被审计单位、被询证单位这三方的角度分别提出改进建议，以期推动函证审计程序的发展。

3.1会计师事务所改进建议

审计人员对函证程序的把控在整个函证流程中至关重要。由此，会计师事务所需综合考量业务需要，保证自身独立性，用规范的审计制度，完整合理的函证内容来确保函证程序的顺利开展。

在实际业务中，审计业务人员需要加强对审计风险水平的考虑，使得审计证据的充分可靠性得以保证。在函证工作中，审计人员需严格把控银行询证函以及往来询证函的收发流程，规避函证受到被审计单位不良影响，使得函证程序失败、函证结果不正确的风险。同时，会计师事务所需提高对在职人员的继续教育程度，使得审计人员专业技能有所提升，同时能够做到精准识别并应对相应风险，将审计风险有效控制在可接受的范围内。在审计项目开展过程中，相关注册会计师在安排相应审计任务时，需前期将时间合理安排，同时对函证程序的实施指定从业经验丰富的同事完成，根据被审计单位实际发生的业务特别定制询证函，把控整体流程，保证每项审计任务都可以在规定时间内进行，做好了回函工作，才能保证审计的质量。

3.2被审计单位改进建议

审计人员重点函证的项目是与会计报表相关的账户信息，被审计单位的积极配合，将会强有力的推动函证审计程序的进行。首先，审计人员务必将需要提前准备的相关資料详细告知被审计单位，使其可以有充分的时间来准备，同时被审计单位也应充分配合审计人员，积极与其进行沟通交流，以便及时准备好财务资料，推进工作的进行。其次，被审计单位应安排专员进行对接，大部分企业均会指派财务人员，这使得在配合审计工作的同时还要完成自身的工作任务，工作量较为巨大，无法完美兼顾。再次，企业应在保障自身的利益时，按照相关规定，控制自身银行账户数量在合理范围之内，以此减少审计人员许多不必要的麻烦，这样不仅将企业日常工作效率有效提高，还帮助注册会计师更快更好的完成银行函证审计流程。最后，企业需积极推行内部审计建设，着重强调内审部门的监督作用，如果企业建立起良好的内审制度，不仅能够将审计的函证范围缩小，工作强度降低，还能够保证实施函证审计程序获取的审计证据的真实有效。

3.3被询证企业改进建议

3.3.1银行方面

在审计工作的实际进行中，存在部分银行对回函工作不够重视的现象，这就导致银行回函时流程不规范完整，还可能延迟回函，不仅使得银行回函的可靠性受影响，也提高了银行的经营风险。为解决上述问题，我国财政部、银监会于2016年7月12日联合印发《关于进一步规范银行函证及回函工作的通知》。银行需加强对风险的防控意识，重视内部控制，重视银行函证工作，配合审计人员完成回函工作，改善服务态度;按照国家规定，规范回函行为，保证在规定时间内按照要求及时回函，对回函信息的真实准确负责;同时规范银行内部控制，细化要求，以确保银行函证回函工作的效率和回函信息的质量。

3.3.2往来企业方面

目前我国并未有具体法律法规来明确规定约束被询证企业的回函义务，使得往来账款的回函情况并不如人意。为解决此问题，则要从法律层面进行，通过国家法律法规约束被询证企业积极回复往来询证函。被询证单位需规定回函时应遵守的详细要求，确保在规定时间内回复函证并保证回函信息的真实可靠。确立合理的函证工作法律制度能够促进被询证企业积极回复函证，优化函证回函环境，增强回函信息的真实可靠性，最终提高了函证作为审计证据的质量。

4总结

函证审计程序是注册会计师获得审计证据的重要途径，对于审计结果的有效性有着巨大的影响力。会计师事务所若想提高审计工作质量，则必须不断完善函证审计程序，加强业务规范，保证回函信息质量。被审计单位则必须加强与审计人员的沟通，对于审计人员的工作积极配合，优化企业内部控制制度。同时，被询证单位应当加强对于函证业务的认识、统一函证业务的执行规则，并建立完善授权制度和审核制度。

参考文献

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