新政府会计准则下交通公共基础设施资产核算研究

邵阳

摘 要：我国2019年1月1日起执行5号准则，将公共基础设施纳入会计体系核算，与很多原则性要求，如确定会计主体、资产范围和后续计量等，都存在一些难点，缺乏参考经验，本文就此展开探讨。

关键词：新政府会计准则;交通公共基础设施;资产核算

我国目前还没有对交通系统公共基础设施进行资产核算的经验，虽然很多地区交通运输局和管理单位都有一些管理经验，但是缺乏交通公共基础设施资产核算的信息、数据，对于实施5号准则来说最大困难是要清楚存量交通公共基础设施资产价值。

一、5号准则下交通公共基础设施资产应用的内容和结果

1.对交通公共基础设施资产设置明确的会计明细科目

我国公路资产非常丰富，但是这说的不仅只是公路，还有一些需要长期使用并且给予人们服务的基础设施，像是公路沿线设施等。所以需要交通运输主管部门根据交通公共基础设施核算出来的账面价值和需要预支但是还没有支付的费用来对资产种类、属性和性能都做出一个具有明细科目的会计核算。①公路资产的会计明细科目。对于公路基础设施资产来说，公共基础设施、公路基础设施资产和公路分别为一、二、三级科目;按照每个公路统计口径的不同来设置四级科目，如路面技术和公路技术都可以设置为四级;按照公路资产线路名称设置五级和以下科目。②设置构筑物的资产会计明细科目，这需要从三级开始设置，三级为构筑物，之后的四级科目设置隧道或桥梁等，五级和以下科目按照构筑物的资产分类和名称等设置。③公路沿线设施的科目设置。如公路两边的绿化带、环保或停车场以及各种收费设施等。对于公路沿线设施也是设置三级科目，把它的类别设置成四级科目，五級和以下的科目需要按照完成时间和名称等来进行设置。④公路运输站基础设施的会计明细科目设置。对于公路运输站来说它是包括在公路上运输货物和客车行驶的运输服务站等设施。最开始设置的是二级会计科目，即公路运输场站基础设施资产;之后按照公路运输站的基础设施种类进行三级科目设置;四级科目设置需要用三级资产的名称和完工时间来进行设置。⑤内河行道基础设施资产的会计明细科目，它包括航道和通航建筑物等设施。这里也是从二级科目开始设置，也就是内河航道基础设施资产;按照内河航道基础设施资产的分类来设置三级科目;四级科目的设置是按照航道资产的种类和级别来设置;五级和五级以下按照航道名称和完工时间等来设置。⑥港口基础设施资产。它的资产分类是海上的港口和内河的港口，也是从二级会计科目开始设置的。二级科目设置是港口基础设施资产;三级是根据资产类别来设置码头停船位置和仓库等;四级科目是根据港口基础设施的资产功能来设置，比如出港口和进港口的道路、港口安全、港口监控以及设置的灯塔等;按照港口的不同名称和种类来设置五级和五级以下的科目。⑦沿海航道助航的基础设施，其中包括出航时的标志、航行信号和特有标志等。将沿海航道助航设施设计为二级会计科目;按照之前所说设施设置三级科目;再根据三级科目中产品不同的型号和名字来设置四级和四级以下的科目。

2.确认增量交通公共基础设施的时间

首先是自己建造和委托建造的增量交通公共基础设施的时间确认。这两种应该在相关部门验收检查合格之后并且开始使用时进行确认。第二是转让或者是回购的取得资产确认，这类资产确认是需要在验收结果合格并且进行交付可以使用的时候进行确认。第三是捐赠或者是调拨等资产的确认。这类资产的确认是需要将交通公共基础设施的管理权力转交给相关人员时进行确认。最后一种是没有建设成本的特有资产。例如天然航道这种没有建设成本的资产是需要在确认取得的时候进行资产确认。

3.确定政府存量交通公共基础设施价值的方法

（1）根据完成工程的财务结算进行价值确定。这需要在完成工程之后有一份完整的财务结算资料，然后根据已经批准的完工财务结算和有关工程的其他材料确定价值。

（2）根据重置的成本将价值确定。如果是已经完工很久并且数据很多，材料也丢失了，在这种情况下是没办法进行交通公共基础设施价值评估的。这就需要将交通公共基础设施的近期状态进行评估，从而重置成本录入账目。重置成本就是在当下拥有的条件下来重新购置一个新的需要进行评估的交通公共基础设施的所有成本，在这个成本中要抹去此交通公共基础设施的老旧和没有价值的差额，在这之后再进行评估。如果想要重置成本的话需要考虑建设基础设施地区的价格和技术等能够给交通公共基础设施造成成本影响的因素。

4.维护、改建和修缮的方法确认

（1）日常维护。其实日常的维护只是为了让现有资产还可以在完整的状态并且具有可以使用的能力，在等级和服务等方面都没有进行提升。这期间需要根据天气变化和其他因素来进行保修，记入日常的维护费用中。

（2）稍微修理。稍微修理所说的是有部分损坏需要进行固定时间加固从而能够正常使用恢复原来技术的修理。一般修理时间是几年为一个修理周期，并且需要记入到修理费用中。

（3）大损坏修复。这种修复是对面积较大并且妨碍原有技术的修复，修复是为了能够让它恢复原有的技术。

（4）修改或者扩建工程。这是因为现有工程不能够更好地提供服务，从而需要将建设修改和扩建。这需要有相关部门的审批文件才可以进行修改和扩建。

5.折旧方法

（1）公路构筑物。这种一般是将路面的基础毁坏才需要折旧。在能够正常使用的时候，只是进行日常的维护就可以了。如果只是利用维修进来进行路面更换是不能记入折旧的。如果是隧道或者桥梁在进行设计的时候考虑的是通行饱和的承受能力就应该折旧。

（2）折旧日期。折旧日期是根据交通公共基础设施设计的时候定下来的使用年限决定的，如果折旧日期确定就不能随意更改。

（3）折旧方法。折旧的方法一般是采用年限平均法或者是根据工作量来推算交通公共基础设施的折旧方法。

（4）修改或是扩建的折旧。如果进行修改或者扩建是需要延长设施的使用年限的，需要按照修改或扩建之后的日期和成本来计算折旧。

6.确认处置的方法

（1） 无偿调出。如果按照相关规定已经批准了可以无偿调出交通公共基础设施，需要将交通公共基础设施的账表的价值进行转销，这种费用属于调出方，并且需要计算到当前费用。

（2）没有使用或者是非常大的损毁。在上报并且批准的情况下，在扣除残值的费用之后有净利润的话需要当作应该缴款的处理，如果是净损失的话需要把费用计到当前费用中。

（3） 权益转让。在将转交通公共基础设施的权益进行转让的时候，转让的这一方面需要将账面价值进行转销，在这期间发生的费用都属于转让方的费用需要记入当前费用中，并且需要在备查台账上将交通基础设施权益的金额、时间、被转让方等相关基础信息。

二、推动交通公共基础设施准则实施的管理措施

1.利用统计调查方案来确定存量资产价值

根据5号准则将公共基础设施的定位进行深刻的了解，作为会计主体需要将交通基礎设施进行确认，尤其需要注意有多个会计政府主体在共同进行管理和维护的交通基础设施，把交通基础设施分成几个不同的部分交给不同的政府会计主体管理和维护以及具有管理和维护权利的政府会计主体利用政府购买服务的方式把管理和维护交通基础设施的会计主体委托给其他企业。需要根据国家发行的5号准则和实际情况相结合，在业务部门的帮助下，将交通基础设施存量整理出来，确定交通基础设施在什么时间开始建造、建造资金来自哪里、是不是有完工时的计算材料、是不是已经将资金利用财务账面的方式体现出来。

2.将存量资产价值评估方案确立

我国现有的存量交通基础设施资料可能出现不完整的情况，所以需要将交通基础设施资产价值评估的具体方案确定下来，为之后完工核算做依据。

3.进行盘点

交通基础设施的业务部门应该分配人员对交通基础设施资产进行盘点，这其中需要盘点完成不能遗漏。在盘点过程中让负责财务的人员进行监督，对每一笔账目都需要检查和核对。对于那些有账目但是没有实物资产的盘点，需要列入亏损;对于那些没有账目但是有实物的盘点需要列入盈利。之后财务和业务两个部门需要将盈利和亏损的原因调查清楚，再由财务部门提出解决意见，按照相关的程序进行后续手续批准。

4.进行资产编码

根据相关要求，财务和业务两个部门要按照规定对交通基础设施资产进行编码。编码的规则需要具有唯一性质。

5.将财务管理建设并且规范内部控制

建立完善的交通基础设施资产会计核算制度，需要以相关政府会计准则和会计制度为依据。根据已经确认的交通基础设施存量的情况来设置相关的会计明细科目，同时还要根据会计核算要求，使业务部门推动和加强交通基础设施资产管理。除此之外，还需要从内部控制管理的角度出发来健全交通基础设施资产的监控和管理，形成有效的管理、规范的制度，从而提升交通基础设施资产水平和效率。

参考文献

1.顾剑波.新政府会计准则下公共基础设施核算的创新及建议.财会研究，2017（5）.

2.庞文群.谈政府会计改革中公共基础设施核算的难点――以公路基础设施为例.财会月刊，2016（7）.

3.孙光皓，章颖薇.《政府会计准则――公共基础设施（征求意见稿）》评析.财会通讯，2017（22）.

4.林小专.新准则下公共基础设施会计核算存在的困难及对策.财会学习，2017（24）.

（责任编辑：刘海琳）