基于作业成本法的高校教育成本核算探讨

赵叶灵 常光辉

摘 要：近些年来，随着教育成本的加大投入，高校成本核算业务逐步增多。作业成本法可以合理地汇总与分配较为错综复杂的间接计入费用，还能实现成本管控。因此，对于学校而言，在成本核算中引入作业成本法在理论与实践上都有重要意义。本文围绕高校教育成本核算展开研讨，分析高校教育成本核算问题的成因，建立高校作业成本核算系统，并提出保障措施。

关键词：作业成本法;高校;教育成本;成本核算

随着高校教育体制改革的持续推进，各级政府机构、学校以及公众对于教育成本信息的关注度继续加深。而多年来各级部门没有足够重视教育成本核算问题，成本核算较为简单，已不能满足新时代高校对成本管理的需要。作业成本法更强调精确性和科学性，这就为教育成本处理指明了新的方向。

一、作业成本法及高校教育成本概述

作业成本法是把耗费的人力、物力、财力根据发生的动因分配到作业，并把成本根据动因分配到成本对象的核算与管控手段，作业成本法更专注于间接费用处理。作业成本法从两个维度进行，一就作业成本核算而言，就是将成本动因考虑进来，通过计算得到终极对象所消耗的成本;二在作业成本管控方面，就是通过终极对象所耗费的各类成本，反过来找寻相应的生产流程，对成本进行严格把控，实现高效发展。

高校教育成本包括教育经费、职工薪酬、固定资产折旧费用及其维护保养开支，以及实际支付的学生受益补助支出和其他相关费用。根据发生的原因，学者们将教育成本划分必要成本和建设成本，前者指的是在日常培养过程中必须花费的支出，往往用于购置短期资产;后者则是高校为培养学生而采购的长期资产所需要花费的支出。

二、高校教育成本核算的存在的问题分析

1.核算制度不完善

高校以财政部下发的会计制度为指导文件来进行处理，但是在整个文件没有提及对教育成本处理，还是和过去一样强调经费的收支核算。由于相关制度和细则缺失，让高校的财务人员进行教育成本核算工作时，大多是按工作经验进行大致的成本核算。对目前的教育成本核算来说，应健全相关制度建设，出台相应文件及操作规范，促进高校成本核算工作尽快落实。

2.核算操作太复杂

高校教育成本核算在理论研究层面上已经有了很大的发展，众多学者们对成本的内容构成、核算的范畴以及核算的过程等都有深入地探讨，但实践应用较为困难。首先，当前会计制度并不太能具体地指导成本处理。因为针对学生进行培养的时间跟会计核算的时间不同，而成本核算需要统一的时间进行运作。其次，收入和支出的核算不太符合成本核算的要求。尽管目前已经采用了权责发生制处理相关成本，但高校采用的收支方式仍然无法适应成本计算和控制的渴求。

3.核算监督机制不健全

关于教育成本的核算，财政部是要求进行数据报送的，但是许多学校认为国家对成本核算无详细要求，地方教育部门对成本核算也无专门规定，财务部门就顺其自然地拖延成本核算工作，即使上报数据也是简单地提取。加之高校的教育科研经费、基建拨款等支出备受社会关注，财务部门的重点就在这些工作上，成本核算即使不太准确，也对整个任务的完成无太大影响。高校的教育经费主要来源于各级财政，充足的资金来源使得学校没有资金短缺的憂患意识，财务负责人也很少考虑到建立核算监督机制。

三、基于作业成本法的高校教育成本核算体系构建

高校具备较好的管理基础，实施作业成本法可能遇到的阻碍较少。高校的规模较大，核算对象较为复杂，核算的间接费用较多，核算周期相对较长，也适合采用作业成本法进行核算。

1.确定成本的开支范围

作业成本法是基于高校所有教学环节产生的支出来构建核算和管理体系，因此，基于作业成本来构造成本核算和管理系统，首先必须明确各个环节成本的支出范畴和内容，划分具体要素。教学过程产生的与培养学生各个环节密切吻合的成本纳入直接或者间接成本，划入作业成本的核算范围;而与教师或者学生的个人科学研究、社会服务的相关支出就不再计入教育成本的处理范畴。在作业划分上将对学生教育的资源消耗确定为主要作业，而后勤等辅助部门的资源消耗认定为支持作业。

2.划分资源项目，确定作业中心

根据教育经费的使用情况，可以划分资源项目为：职工薪酬支出、图书相关支出、水电采暖开支、差旅费开支、低值易耗品耗费、科研经费支出、折旧费、维修支出、办公支出、其他开支等。高校在规定各类作业之后，就要对所有的作业详细分析，找出相同的部门，将有共同特性的作业划分至一个作业中心。作业中心的数量设置根据各个高校的实际情况来决定，作业中心数量的多少应于高校的规模大小相吻合。过多且较为细碎的作业中心就不能适应小规模的高校，这样会给成本核算增加难度;较为单一的作业中心也不能适应大规模的高校，这样会降低成本核算的准确度。

3.分析资源动因，归集资源费用

资源动因是成本动因里的一个首要构成部分。在探讨高校资源动因的时候，要遵循重要性原则，对提取麻烦并且次要的内容舍弃，对复杂但关键的内容要进行详细分析，提取最重要的资料。资源动因的确定，高校比较复杂的就是将一些公共费用如保障运行经费如何进行分配，每个作业中心承担多少，这个资源动因的确定是最关键的内容。而高校的日常经费，涉及到全体师生，这样的费用就能直接归集到最终成本。另外，还有一些资源消耗集中在某一作业中心，这些资源费用就可直接计入作业中心。

4.分析作业动因，计算作业成本

作业动因也是成本动因中另一个重要的组成部分。作业动因的确定需要在充分了解高校具体情况的同时，也要有较高的判断和决策水平。所谓作业动因就是成本对象对于作业需求的强度和频次的最适当的一种数目衡量基础。比如对教学管理任务的情况而言，实际学生数与之密切相关，因此实际学生数就是该中心的动因。明确了作业动因，随之可以确定分配率，推算作业成本。另外，选择作业动因需要遵循：一是要与消耗作业的原因相吻合;二是要具有代表性和重要影响;三是要容易获取，取得的代价小。

5.计算教育总成本和生均成本

教育资源消耗数据要经过各相关部门逐一核实，然后按作业中心处理资源耗费数据，再将作业中心的成本按照动因分派给各个成本对象，经过这些步骤，教育成本就能顺利计算出来。通过对主要作业以及支持作业的归集，再具体分配到每个具体计算对象，如各个学院或者是每个层次的学生，进而就可计算出不同类别下的生均成本。

四、高校教育成本核算应用作业成本法体系的保障措施

1.做好核算前期准备

在推進作业成本法核算之前，要汇集大量的支出资料，因此前期的任务是十分重要的。 前期的准备对各部门之间的默契要求比较高，所以需要加强各职能部门以及各学院之间的配合。我们就需要在领导层面先提高意识，让领导层支持进行作业成本核算，这样也就避免了在实际操作中遇到不配合的情况。除此之外，高校还需要成立单独的核算部门，由财务处负责人为核算部门的领导，在成立部门的过程中需要吸纳一些高素质人员处理数据搜集、数据整理、数据核算以及数据核查。

2.再造核算系统

由于学校目前的会计核算系统不能满足作业成本法实施的条件，很难精确地将有关耗费进行处理，所以就要对目前的核算系统加以再造，为作业成本核算模式的顺利建造打下基础。各个学校由于办学类型不完全相同，资源消耗情况差别很大。作业成本法的使用，还是要依据自身的具体环境，确定成本核算体系，不可盲目模仿别人的处理方法。例如对于一些综合性大学而言，理工类和文经类学院相比可以得知，实验设备的维修代价很大，就应该找出更精准的影响因素。所以，学校要再造会计核算流程，升级相关财务软件，从而使作业成本法可以更加有效地实施。

3.成立监管机构和核算部门

首先，大学要成立成本管理委员会。主要由分管校长、财务处负责人以及其他相关部门负责人等组成，对作业成本法的全过程进行监管，并对一些重要决策进行把控，对作业成本工作进行事前动员、事中指导、事后总结。其次，大学要成立作业成本核算组织。搜集运用作业成本法过程中需要用到的数据;协调各职能部门开展成本管控;确定成本开支范围、划分作业中心、归集作业成本、计算生均成本等。在建立成本管理委员会以及成本核算组织的基础上，健全成本监管体系，开展作业成本法核算工作。

参考文献

1.赵丽辉，左奕.基于作业成本法的高校教育成本核算体系模型构建.高教学刊，2019（04）.

2.齐鲁.高等学校作业成本法实施框架探讨.行政事业资产与财务，2018（09）.

3.邵胜华，胡珍薇.从作业成本法看高校的教育成本核算.会计之友，2018（07）.

4.邱锡丹.高校教育培养成本核算体系研究.当代会计，2018（03）.

5.姚艳.黑龙江省高等农业院校教育成本核算研究.行政事业资产与财务，2016（30）.

（责任编辑：刘海琳）