探索农村环境综合整治PPP项目政策红利

文│朱爱孔（广西民族大学政治与公共管理学院 郑州航空工业管理学院）

党的十八届三中全会以来，中央提出了“混合所有制改革”和“供给侧结构性改革”的新发展战略部署。在经济发展新格局的背景下，政府机构与社会资本合作的PPP模式在我国应运而生。

PPP （Public -Private Partnership）模式改变了传统公共产品的政府单一供给模式，变为由政府和社会资本通过签订正式的合同，并建立一种长期的合作伙伴关系共同出资投资提供公共产品或服务的一种方式。PPP项目具有周期长、投资金额大、所有者权益关系复杂等特点，在项目设立、融资、建设、运营等阶段形成复杂的涉税事项关系。本文以河南省W县农村环境综合整治PPP项目实践为案例，探索PPP项目政策红利中税务筹划的涉税问题。

一、PPP项目税务筹划的原则

政府部门的税收红利是政府政策红利的主要内容。所谓企业税务筹划，就是公司制企业在现有经济法律体制内，利用现行税法的税收红利政策，结合自身企业经营活动所涉及的纳税业务，进行合理布局，采用争取、递延、享受税收优惠等方法，实现税收效益的最大化。

首先，享受政策红利应以法律为准绳。对PPP项目来说，应该在PPP项目设立前期，全面了解掌握相关行业的政策红利规定。农村环境综合整治类项目属于国家支持的环保行业，应该熟悉国家各有关部门对农村环境综合整治类项目的相关政策制度，利用SWOT分析法进行项目战略分析。同时，结合PPP项目的类别和运作方式，为PPP项目各阶段的税务筹划打下坚实的基础。如农村环境综合整治类项目，应该在项目设立前期，明确国家对相关产业实施的扶持政策，以及运营方面相关的涉税红利政策。只有在前期做到知法、守法，才能对后期项目实施各个阶段的税务筹划做到游刃有余。

其次，提前统筹原则。政策红利筹划必须在项目立项前进行，要充分调研学习税务政策，统筹好项目各个节点的缴税模式，有效管控PPP项目税务管理的风险点，做到未雨绸缪，合理布局。如果项目立项之后再进行税务红利筹划，就会削弱税务筹划的统筹效果，由主动筹划变为被动纳税。

再次，坚持“抓大不放小”的原则。PPP项目实施会涉及流转税、所得税、资产税、印花税等税种，一定要系统分析各税种、税率变化对项目实施的影响。PPP项目涉及的企业所得税优惠政策和增值税税收优惠政策，是税务筹划的重点税种，也是最有筹划空间的税目，需要通盘考虑，在小的缴税方式中找到适合企业的缴税方式。

最后，做到税收红利筹划与人才培养相结合的原则。在社会主义市场经济不断深化改革的发展阶段，国家每年的涉税法律制度都在变化。这对广大涉税工作者的知识储备提出了更高要求。在国家减税降费的大背景下，与PPP项目相关的税收法规也在不断变化和逐步完善。企业要重视人才的培养，加强财务人员继续教育，及时组织广大财务税务工作者关注行业动向和国家财税法规的变化，认真学习好国家法律法规，及时更新PPP项目的税务筹划方案。

二、PPP项目不同阶段的税务筹划探索

1.项目融资阶段。根据现行法律法规，在我国范围内，PPP项目的经营期限不超过30年。项目初始投资建设期通常为3～5年，该期间投资大，资本投资的及时性直接决定了项目的顺利实施。在法律允许的范围内，可以利用财务杠杆选择合适的融资方式，有效减少公司的投资、偿债、利息支付等各个流程的所得税和流转税，使项目公司运用合理的税务筹划获得更多的税收红利。通常情况下，可以采用债权融资的税务筹划和混合融资税务筹划，因为一方面债权融资可以享受利息费用税前抵税的作用，另一方面混合融资可以谋划合理的资本成本结构优化，产生最优的资本成本，降低企业融资整体成本。

（1）债权融资的税务筹划。在项目公司成立之后，针对融资渠道的短期资金需求，可以采用股东借款的方式。如果条件允许，可以和股东签订协议按约定及时收回本金。依照增值税税法规定，企业所有者无偿提供给公司的贷款应该缴纳6%的增值税。针对此特定范围内的利息费用能够在PPP项目公司所得税和增值税税款缴纳之前，分别进行费用化作为利息支出和取得被投资单位的进项税进行抵扣。因此，企业应综合考虑投融资方式，实现税收和投融资利益最大化。

此外，针对项目资本金以外的长期资金需求，可由项目公司采取债务性融资的方式加以解决。具体来说，以项目公司为主体，通过项目所在地的正规银行机构，以长期固定资产作为银行固定资产项目贷款的方式来筹集资金，通常会通过银企协商的手段确定最优利率。其次，债务筹资中符合条件的借款利息，可根据实际发生情况，在同期银行利率范围内，按照实际支付金额在企业所得税前扣除，这部分贷款利息支出可产生抵税作用。在实际操作中，应以本地银行等金融机构，根据项目企业自身的资产、信用状况综合评估，决定拟授信额度。

（2）混合融资的税务筹划。从社会资本立场分析，混合性投资产业不仅拥有股权性质，还拥有债权性质。当前企业所得税法律规定：投资者获得的股息收入不需要缴纳企业所得税，因为这部分股息已经是投资企业的税后所得。若投资PPP项目，对象提供的股权利息无法在缴税前扣除，即非纳企业所得税税前的净利分红，应该纳入社会资本及投资股东所在单位的企业所得税当中，作为利息所得纳入应税所得，因为投资对象，即PPP项目公司给予的利息能够在缴税之前扣除。

2013年，国家税务总局出台的第41号公告要求：投资公司需要在公司应付利息之前，核算出利息收入作为其他业务收入，并归入到本企业当期纳税所得额中。投资公司收回的投资额超过了长期股权投资总额，按照债务重组的要求，要归入项目公司的债务重组损失当中。同理，当收回资本小于投资成本时，其差额部分PPP项目公司作为债务重组收益，不管是损失，还是实现收益，都需要纳入当期的纳税所得额中。项目投资公司按照上述账务处理原则，相应做出相反的账务处理。由于P P P 项目经营期限较长，采用混合融资应当谨慎选择，因为股权资本成本普遍大于债务资本成本，要结合企业自身的最佳资本成本结构，决定债务融资和股权融资的规模。税务筹划的重点是收益率和货币的时间价值，这是一项复杂的系统工程，需要专业型人才进行系统的纳税筹划。

2.项目运营阶段。W县农村环境综合整治PPP项目正式落实之后，往往借助两种渠道得到利益回报：一种是使用者付费，另一种是政府付费。针对前者，PPP农村环境综合整治项目公司，在运营过程中需要遵守法律法规缴纳相应比例的经营性税款，项目实施机构公司会给PPP项目提供相应的资金支持，同时，参考项目公司社会价值、经济效益，提供一定技术支持。项目中的政府支持资金不用纳税，如政府对环境保护奖励性收入、政府资本进入等。其他社会资本投资资金作为纳税基础，根据法律规定，缴纳一定比例的税款，如项目建设过程中的增值税、附加税、资源税等。

W县农村环境综合整治PPP项目，享受国家环保产业政策支持，应该合理利用企业经营过程中涉及的税收优惠政策，与资源开发利用及环境保护有关的PPP项目，如淤泥处理、垃圾清理活动等，退还70%的增值税；再生水将退还50%的增值税。然后，合理利用增值税未留抵税额退税政策。2019年国家税务总局发布《关于办理增值税期末留抵税额退税有关事项的公告》，明确了增值税期末留底税额退税的处理规定。W县PPP项目公司在经营过程中取得大量增值税进项税，但由于销售方面是农村垃圾处理，属于公共服务提供者，受众方为广大群众和少数工厂，不能快速开具大量的销项税额来抵扣进项税额，出现了大规模的留抵税额。这就需要积极申报相关退税材料，合理规划增值税期末留抵税额退税，可以获得一定现金流，改善企业资金紧张状况，缓解资金压力。

农村环境综合治理类项目，从企业所得税层面分析，第一，企业所得税税收优惠，明确说明了从事符合条件的环境保护、节能节水项目的企业，应免征第一年至第三年企业所得税，减半征收第四年至第六年企业所得税。项目具体条件和范围，由国家税务总局牵头会同相关科技环保部门制定。第二，企业按照要求购买的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备，可按设备投资额的十分之一，从应纳企业所得税税额中直接抵免，当年不足抵免的可在以后五个纳税年度抵免。所以，企业要在投资初期进行筹划，争取达到“三免三减半”的条件要求。在采购设备时要特别注意，采购符合条件的专用设备，可享受投资额的10%抵免当年的优惠政策。

另外，根据《财政部税务总局国家发展改革委生态环境部关于从事污染防治的第三方企业所得税政策问题的公告》（财政部税务总局国家发展改革委生态环境部公告2019年第60号），第一条、第四条，自2019年1月1日起至2021年12月31日，对符合条件的从事污染防治的第三方企业，按减15%的税率征收企业所得税。因此，企业要想享受这些优惠政策，必须满足相应的条件，如农村环境综合整治PPP项目的产出，必须经过国家专业机构监测污染物处理达标方可享受，若得不到监测合格的监测报告，项目公司将不能享受。如果从长期筹划来说，企业应该重视高新技术的开发，争取向高新技术企业发展，这样就可以享受15%的企业所得税税收优惠。企业在税务筹划中重点领悟税收优惠政策的同时，也要通过技术创新、提高效能满足税收优惠条件，一方面可以提升企业实力，另一方面能减轻企业税负达到节税的目的。

三、结语

党的十八届三中全会以来，利用PPP模式开展大中型基础设施项目建设已经比较普遍。PPP项目的政策红利，主要通过税务筹划来贯穿项目全过程。在实际工作中，进行纳税筹划会出现各种困难，如对国家法律法规的认知和政策分析方面，会出现财政政策选用风险、税收政策变化、自我政策认知风险。要在遵纪守法的基础上合理筹划，宏观上做到政策红利的统筹兼顾，微观上做好PPP项目的全过程税务筹划。在PPP项目实施的全过程中，融入政策性筹划思维，把项目税务筹划提升到项目政策性的战略高度，保证项目涉税筹划的顺利进行。

在当前国内循环为主体，国际国内双循环相互促进的新发展格局下，必须坚持依法纳税和政策性税务筹划双重驱动，统筹谋划、合理布局、高质量发展，才能有效实现项目税务筹划的经济价值，让企业共享国家减税降费的税收政策红利。