估时作业成本法及其应用

靳璐瑶

(河北经贸大学 河北 石家庄 050000)

一、估时作业成本法相关理论

估时作业成本法最早由罗伯特和安德森于2004年发表，传统的作业成本法和估时作业成本法有所区别。传统作业成本法以作业为成本动因，提倡“作业消耗资源，产品消耗作业”。作业成本法以作业为核算对象，根据作业对资源的消耗情况将资源成本分配到作业，再由作业依据成本动因追溯到产品成本，由此而得出最终产品成本。作业成本法虽是一种很有价值的管理工具，却没有被企业广泛采用。根据一项权威调查报告显示，作业成本法只被50%的企业采用，如此低的采用率主要原因有：作业成本系统不能适应新的环境；作业成本系统采用的数据大多是由员工主观估计的；调查过程不仅耗时而且成本高昂。

估时作业成本法作为一种简洁而又高效的成本计算方法，是对作业成本法的修正，同时解决了作业成本法遇到的诸多问题。它比传统作业成本模型操作更加灵活，成本更低，而且更加实用。估时作业成本法引进了“时间”这一因素，将时间作为各种不同作业的共同动因，把资源直接分配给各成本对象，如订单、产品等，节省了作业分配这一程序。

二、估时作业成本法时间方程的建立

引用估时作业成本法最关键的因素是执行一项作业耗费的时间，不同的作业耗费的时间各有不同。例如，订购货物的工艺可能是简单的也可能是复杂的，运输路途可能是近的也可能是远的。为了解决上述问题，传统作业成本法会增加作业的种类，建立新的成本库，不仅耗时长成本也会更加高昂。估时作业成本法可以很容易地把各种所需时间不同的业务融入模型。

下面以某销售企业内部的一个物流包装部门为例。一个基础包装作业需要的时间为3分钟；如果订购的数量较多，每项作业需要额外增加5分钟；如果路途遥远需要空运，需要额外花费2分钟，在基础包装外再打包上专门的袋子。运用估时作业成本法不用为不同的运输方式建立新的作业成本库，也不用通过广泛的调查来估算每项业务耗费的时间，使用简单的时间方程就能估算出各种不同业务组合耗费的时间。

包装时间=3+5(如果订购数量较多)+2(如果需要空运)

一些公司的ERP系统中已经存储了大量有关销售、包装、运输的数据，时间方程虽然看起来比较庞大，但运行起来十分简单便捷。通过这些已知数据，只需要进行简单的计算，加减方程的项数就能估算出较为准确的数据。假设客户的订单属于易碎物品，需要额外花费10分钟包装，要计算这批订单的成本，只需在原有时间方程的基础上加上一项即可，新的时间方程变为：

包装时间=3+5(如果订购数量较多)+2(如果需要空运)+10(如果属于易碎物品)

如果是传统作业成本法，则需要划分4种不同的作业，分别为：基础产品的包装；订购数量较多的产品包装；空运产品的包装；易碎物品的包装。针对每项作业还需要对特定的员工进行调查，这一过程不仅是耗时的，而且调查结果是主观臆断的，工作流程也更加复杂。

从数学角度讲，也可以把时间方程写成如下形式：

包装过程时间=各个作业所需时间之和

=β0+β1X1+β2X2+β3X3+……+βnXn

其中，β0是基础作业的标准时间；

βn是额外的作业耗费的时间；

Xn是额外作业的数量

三、估时作业成本法应用的重要参数

在建立估时作业成本模型的过程中首要因素是产能成本率，我们将产能成本率定义为：产能成本率=产能成本/实际产能。公式中的分子包括支付给所有员工的工资、设备成本、维护成本、公司的行政费用等；分母是管理层估计的实际产能。此外，在计算实际产能时还需考虑闲置产能的问题。假如上述物流包装部门一个月的产能是147840元，该部门雇佣员工20人(包括2名管理人员和18名一线员工)，每位员工每月工作22天，每天工作8小时。所以每位员工每天工作10560分钟(22*8*60)。并不是所有的上班时间都用于包装工作，其中每位员工每天用于休息、会议的时间大概有1小时，所以每位员工每月的实际产能大概是9240分钟(22*7*60)，则该部门20位员工每月的实际产能就是184800分钟。运用估时作业成本法计算出的产能成本率则为：

产能成本率=147840元/184800分钟=0.8元/分钟

四、估时作业成本法的优势

(一)更有利于流程的改进

在运用估时作业成本法的过程中，企业一般能找出闲置产能，一方面有利于改进耗时和效率低的作业步骤，另一方面有利于流程的进一步优化。作业流程模型化虽不是一个新颖的概念，但以作业流程为基础以时间为成本动因来分派资源成本的方法却是简单新颖的。即使作业的数量或种类、流程的结构都发生了变化，模型依然是有效的，不需要进一步调整或改变模型。使用估时作业成本法使得企业能建立一个简洁高效的模型来反映业务的变动性和复杂性。比起作业成本法分配成本的解决方案，估时作业成本模型更容易得到管理团队的认可和支持。

通常，很多流程在企业的不同部门是通用的。以销售部门为例，大多数企业的业务流程主要包括制定销售计划、客户开发与信用管理、产品定价、订立销售合同、发货、收款、客户服务和会计系统控制等环节。若时间方程在销售部门建立起来，有时也能应用到其他部门中。大多数情况下，企业既能从自行开发的业务流程中受益，也能从借鉴同行的业务流程中受益。尤其是跨领域经营的企业通过比较不同部门的时间方程，找出最佳解决方案，将其应用于业绩欠佳的部门。

(二)更容易快速建立一个较为准确的模型

企业的内部和外部经营条件是时常变化的，传统作业成本法常因客户对订单的不同要求需要建立不同的作业成本库，而估时作业成本法允许不同作业差异的存在，可以将耗时不同的作业融入同一个时间方程。例如某制造企业在处理客户的特殊订单时，管理层无需大费周章的重新调查员工，只需要重新估算特殊订单耗费的时间。管理层通过比较特殊订单与标准订单的耗时差异，就能把特殊业务产生的影响加入估时模型中。当管理层发现订单、作业、流程变得复杂时，可以通过修正时间方程来适应任何变化。

估时作业成本法模型比作业成本法模型建立起来更小、更容易。面对不同的作业，只需要线性增加时间方程相应的项数即可，不需要额外建立不同的方程，这样也使计算结果更加准确。此外，计算时间方程所引用的数据大多来自ERP，这些建立在信息技术基础上，含有先进管理思想的数据资源也使估时作业成本模型更加准确。

(三)更有利于企业的精益管理

精益管理最早起源与丰田公司的领导大野耐一，他提出在企业的生产经营过程中彻底消灭浪费现象，这一思想促进了管理哲学的发展。精益管理最初应用于生产领域，但现在却被广泛应用于各个领域，已经上升为企业的战略管理思想。

企业常见的浪费有过度加工、库存积压、多余搬运、等候等。精益管理在保证客户满意度的前提下，把浪费降到最低程度。

估时作业成本法和精益管理有很多互补的地方。在估时作业成本模型下，造成资源浪费的因素都能够找出来，例如减少无需求造成的积压和多余的库存。通过模型预算分析，管理层能推算出通过精益管理可以实现的资源成本减少量。如果没有估时作业成本模型，精益管理团队不太可能了解到资源成本节约的具体数额。估时作业成本法和精益管理都是在流程的基础之上建立起来的，所以都能够提高员工的责任感和使命感。精益管理和估时作业成本法也有很多不同之处。精益管理最大程度降低了部门内的浪费，而估时作业成本法使流程变得不再复杂。流程的复杂并不等同于浪费，复杂主要来源于不同作业的差异化，估时作业成本模型恰好提高了流程循环的效率。

精益管理和估时作业成本法的结合，能让企业获得更多的好处。精益管理的重要内容是消除流程层面的浪费，估时模型归集了公司层面所有范围内的资源成本。估时模型还能够反映出每位客户、每个订单、每项作业是如何消耗产能的，进而计算出整个企业的流程成本。加入估时模型的精益管理，能够使企业降低成本、提高产品质量和改善资本投入，进而实现企业价值最大化。