不动产进项税额抵扣变革的账务处理及纳税影响分析

王 燕 邱诗雅

(内江职业技术学院 四川 内江 641100)

一、引言

增值税，是我国的经济税收中的重要税种，其主要对销售货物(含劳务)过程中产生的增值额进行征收。近年，我国加大对于增值税的改革力度和改革频率，取得良好的财政经济效应。全面“营改增”后，增值税覆盖我国全行业，增值税的改革能够降低企业成本，刺激经济发展。根据增值税基本计算，进项税额的确定在一定程度上能够缓解企业的增值税税负压力，可抵扣的进项税额越多，企业需要缴纳增值税就越少，从而减少企业资金流出。因此增值税进项税额的确定是影响企业增值税的关键。而作为企业重大资金支出的不动产，其相关的进项税额金额大，对企业影响范围大。

不动产进项税额金额影响重大，一直受到企业内外的重要关注，也有大量学者对此展开研究进行探讨。目前学术界对此的研究主要集中于政策解读以及相应的会计处理，根据政策的变革进行热点分析，或者依据新规定进行会计处理，对于政策变化带来的影响以及可能存在的问题分析较少。本文将根据政策的变化，分析政策变化后的会计处理，以及变化带来的影响及可能出现的问题，并提出相应的建议。

二、不动产进项税额抵扣的规定

(一)我国政策流程解读

目前我国不动产进项税额的变革主要经历三个阶段。

第一阶段，不动产进项税额的抵扣范围有限。2019年，我国增值税类型发生改变，增值税实现从生产型向消费型的转变。这一阶段，新购进不动产所负担的进项税额允许抵扣。但是，抵扣范围有限，仅针对少部分不动产。

第二阶段，不动产进项税额分期抵扣。全面“营改增”的重大变革，导致增值税各方面都产生一定变化，对于不动产进项税额的抵扣也产生巨大影响。根据2016年颁布第15号《不动产进项税额分期抵扣暂行办法》，该办法规定，直接购买、接受捐赠、接受投资入股以及抵债等各种形式取得的不动产，以及纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产在建工程，其对应的进项税额可以进行分期抵扣，但是其不动产必须是2016年5月1日后新增的不动产。该政策规定强调，不动产进项税额可以抵扣，但在取得的当期不能一次抵扣，而是在两年内分期抵扣。同时该《办法》第二条具体规定不动产分期抵扣的比例，即，第一年可以抵扣60%，第二年抵扣40%。而剩余40%的待抵扣进项税额，按规定于取得扣税凭证当月起第13个月从销项税额中抵扣。

第三阶段，不动产进项税额开始实行当期一次抵扣。《营业税改征增值税试点有关事项的规定》颁布，规定指出，自2019年4月1日起，原(财税〔2016〕36号印发)第一条第(四)项第1点、第二条第(一)项第1点停止执行，纳税人取得不动产或者不动产在建工程的进项税额取消分期抵扣，即不再分2年抵扣，而在购入当期一次抵扣。

从我国不动产进项税额抵扣规定来看主要经历三个阶段，即允许少部分抵扣到分期抵扣再到一次抵扣的过程，抵扣的范围在增大，抵扣的力度也大幅度上升，也从侧面反映了我国税收不断减负的一个过程。不动产进项税额的变革是增值税的重要变革，具有降低企业税负，刺激扩大生产经营的经济意义。

(二)不动产进项税额抵扣的会计处理

根据新的政策规定，企业需要及时更新会计处理，以提供高质量的会计信息。以下以一般纳税人直接购进不动产为例，对两种政策下的会计处理进行分析。

[例1]2016年5月至2018年5月，不动产进项税额分两期的会计处理。2016年8月9日，甲公司(一般纳税人)为经营购进厂房，8月18日，甲公司取得该厂房增值税专用发票，发票上注明价款6000万元，增值税税率11%，税额660万元。则根据规定，不动产进项税额分两期进行抵扣，即进项税额中的60%于当期(2016年8月)进行抵扣，剩余40%于当期的第13个月(2017年8月)抵扣。

2016年8月18日会计处理如下：

借：固定资产——厂房 60 000 000

应交税费——应交增值税(进项税额) 3 960 000

——应交增值税(待抵扣进项税额)2 640 000

贷：银行存款 66 600 000

(2)待抵扣进项税额到期处理。2017年8月，待抵扣进项税额264万元到抵扣期，应从当期销项税额中抵扣。该264万元应从当期“应交税费——待抵扣进项税额”科目转入“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目核算。会计处理如下：

借：应交税费——应交增值税(进项税额) 2 640 000

[例2]2018年5月至2019年3月间，依旧分两期抵扣，但是剩余40%不用等到第13个月进行抵扣，可以于2019年4月进行抵扣。例如2019年3月购进不动产，不动产进项税额依旧分两期进行会计处理，只是剩余40%的待抵扣税额可以在2019年4月进行抵扣，不用等到第13个月再进行抵扣。2019年3月5日，甲公司(一般纳税人)为经营购进厂房，3月18日，甲公司取得该厂房增值税专用发票，发票上注明价款6000万元，增值税税率10%，税额600万元。则根据规定，该进项税额中的60%可以于当期(2019年3月)进行抵扣，而剩余40%不必等到当期的第13个月抵扣，可以直接于下个月(2019年4月)进行抵扣。

2019年3月18日会计处理如下：

借：固定资产——厂房 60 000 000

应交税费——应交增值税(进项税额) 3 600 000

——应交增值税(待抵扣进项税额)2 400 000

贷：银行存款 66 000 000

2019年4月会计处理如下：

借：应交税费——应交增值税(进项税额) 2 400 000

资源类型：期刊、专利，将贝尔斯坦（Beilstein）、专利化学数据库（Patent）和盖墨林（Gmelin）的内容整合为统一的资源，包含了2800多万个反应、1800多万种物质、400多万条文献。

贷：应交税费——应交增值税(待抵扣进项税额) 2 400 000

[例3]根据新政策，2019年4月1日以后购进的不动产，其进项税额不再分两期进行会计处理。即企业在购进不动产的当期将其对应的进项税额进行抵扣。2019年5月5日，甲公司(一般纳税人)为经营购进厂房，5月18日，甲公司取得该厂房增值税专用发票，发票上注明价款6000万元，增值税税率9%，税额600万元。

2019年5月18日会计处理如下：

借：固定资产——厂房 60 000 000

应交税费——应交增值税(进项税额) 5400 000

贷：银行存款 6 5400 000

以上三个案例简要的对新旧政策前后不动产进项税额的会计处理进行比较，可以发现，随着政策更新，抵扣的不动产进项税额总额不变，当期可以抵扣的不动产进项税额增大。具体的抵扣要根据企业业务发生的具体时间结合政策进行处理。

三、不动产进项税额抵扣变革的意义以及存在的问题

(一)不动产进项税额变革的意义

通过前面的案例可以发现，不动产进项税额的抵扣力度越来越大，企业当期可抵扣的进项税额增加，当期需要缴纳的增值税减少，可以说不动产进项税额抵扣变革降低了企业的税负压力。首先，不动产进项税额分期抵扣变革为一次抵扣的处理，能够降低企业成本，缓解资金压力；其次，处于税收规划的角度，可以促使企业购置不动产，壮大规模，进而扩大生产，刺激经济发展；最后不动产进项税额抵扣不再分两期，在一定程度上可以缓解企业舞弊，偷税漏税的情况。同时对于简化会计处理，简化申报纳税也具有一定意义。

(二)可能存在的问题

不动产进项税额的抵扣是企业降低税负的重要手段，企业可以通过购置不动产来实现降低增值税的缴纳，从而减少资金支出，也可能通过一系列不合规的手段来调整不动产的购置以实现减少当期税收的目的。一是调整发票以达到扣税目的。例如混合发票，将不符合规定的发票进行虚假抵扣，或者索取集体福利或个人消费购进的不动产增值税专用发票进行抵扣[1]。二是根据扣税政策，调整时间，多抵扣不动产进项税额。三是虚构账目，达到扣税目的。

(三)对策建议

不动产进项税额抵扣是国家降低企业税负的重要手段，与此同时依法纳税是每个公民应尽的义务，要保障国家税收的完整，防止偷税漏税。因此需要有关部门加强在增值税专用发票等方面的管理，防止相应不合法不合规的情况发生。

一是确认发票是否真实。要求税收管理部门对企业申报抵扣进项税额的不动产发票进行审核，重点关注发票内容、所填列名称等情况。注意严格审核，查看发票开具时间是否属实，查看与企业购置时间、验收时间以及安装调试时间是否一致，有无人为故意滞后时间和修改时间的可能。

二是确认账簿与实物是否一致。首先对企业会计账目进行审核，例如“应交税费—应交增值税(进项税额)”账目的具体情况、“固定资产”明细账与固定资产登记卡相应内容进行比较，查看相关内容是否属实；其次结合企业经营生产情况，查看所购不动产的目的，是否与本企业描述用途存在关联性，审核其所购不动产是否属于抵扣范围内，是否是本企业生产经营所用的固定资产，防止企业将外单位固定资产或本企业用于个人消费、集体福利的不动产违规抵扣进项税额[2]。

三是确认企业资金动向是否可靠。对企业资金流进行检查，尤其是资金支出，查看相应的购置款是否打到销售方账上。同时检查企业的资金情况，查看分析企业是否存在资金紧缺进而偷税漏税的动机。

四、结论

不动产进项税额的变革是国家为降低企业的税负进行的重要决定，可以缓解企业资金压力，扩大生产，刺激经济发展。同时税收管理部门需要加强税收监控，防止偷税漏税，也要求涉及的行业公司及时学习相关的新政策新知识，以保证依法纳税，准确纳税。相关企业在运用时要结合实际的业务情形进行恰当的会计处理，保证提供准确及时的会计信息，提高信息质量。