营商环境视域的非税收入改革路径研究

李沐杉，刘莉卓

(海南广播电视大学 财经学院，海南 海口 570206)

引 言

非税收入在我国“建设财政”“吃饭财政”和“公共财政”的财政机制下，曾一度是地方政府财政收入的重要来源。近年来，国际金融市场动荡加剧，撬动我国经济，已持续增长多年的“三驾马车”也在此影响下未能幸免，连续出现下行，尤其是实体经济下行加速。为了遏制经济下行并促进经济增长，国家在宏观层面力推供给侧改革，倡导产业结构调整，在对实体经济推行“三去一降一补”的同时，行政部门也力推“放管服”，加大了减税降费的力度，2013—2017年度取消非税收入856项，2018年度，中央设立的行政事业性收费减少至49项，其中涉企收费减少至31项，政府性基金减少至21项。但是，世界银行在《2019年世界营商环境报告》中指出我国企业的税收和缴费率占利润的64.9%，仅纳税一项指标排名114名，可见我国企业的税费负担仍然偏重。2016年底，一则“曹德旺跑了”“死亡税率”的讨论迅速红遍网络，“税感”和“实际税负”之间到底差别在哪里？在企业层面甚至提出了全面停征非税收入的呼声，理论界也再次掀起了非税收入去向的大讨论，作为我国财政收入重要来源的非税收入再一次走向舆论的风口浪尖。

本文基于营商环境改善的视角，正本清源，找寻非税收入改革的突破口。

一、我国非税收入的溯源及现状

新中国成立70年来，随着我国社会经济发展目标的不断提升，非税收入也随着财政模式的变迁经历了从“隐身”到“显性”的变迁。大体上可以总结为新中国初建时的萌芽时期、预算外资金放任泛滥时期、预算外资金管理时期、预算外资金与非税收入并存管理时期和非税收入纳入管理时期。

(一)非税收入在我国的体制机制背景

财政体制是政府间财政关系的载体，它决定着中央和地方政府收支的来源和支出的模式。新中国成立以来，我国的财政体制在集权和分权之间，也就是在“统收统支”和“分灶吃饭”之间不断相机抉择。在1980年之前我国的财政体制基本上可以总结为统收统支的“大锅饭”，地方政府的收入全部来源中央的拨付，地方政府的所有收入都上缴中央。这一阶段，地方收入中的预算外资金，也就是非税收入增长缓慢。20世纪90年代初的分税制改革，不但调动了各级政府的积极性并提高了各级政府的财力，而且也加强了中央政府的调控能力。但是，在财权与事权的划分上，中央与地方在收入方面各占50%，在支出责任上，地方却要承担70%的责任。责权利不统一的结果就是地方财政支出困难，不但完不成基本设施建设任务，也无法保障日益膨胀的行政事业机构的经费开支，一度出现了“等靠要”“跑部钱进”“寅吃卯粮”等荒谬现象，同时，地方政府财政的非税收入和向金融结构的负债开始急剧膨胀。据不完全统计，中央政府公布的许可收费项目只有130多项，而地方上执行的收费项目却有1000多项，且出现了中央政府宣布停收的收费项目在地方仍照收不误的现象。

(二)非税收入在我国的规模变化

1、非税收入占财政收入的比重情况

在分税制具体实施之后，非税收入从2007年到2018的十一年间，由5699.81亿元增长到26，951.38亿元，平均每年的增长率为15.66%，而这一期间的地方税收收入、地方GDP的年平均增长率分别为12.46%和10.70%，远低于非税收入的增长率。2016年12月，中央经济工作会议明确提出“降成本方面，要在减税、降费、降低要素成本上加大工作力度”后，从中央到地方各级部门强力推动减税、降费，非税收入的增长被遏制，增速出现了下降，2017年下降3.5%，2018年下降4.7%，占财政收入的比重按环比计算有2个点的回落。

2、非税收入的构成情况

据财政部的统计，2009年之前并没有将国有资本经营收益和国有资源(资产)的有偿使用收入单列统计，而是计入其他收入中，且总占比不高。这也反映出当时我国的非税收入主要来源于行政事业性收费收入，但这一部分收入不断增长背后的反映出营商环境的持续恶化，尤其是在2010年前后正是我国政府收费的“三乱”时期，非税收入占比均在30%之上。在2014年之后，行政事业性收费和罚没收入的比重连续下降，反映出我国治理“三乱”的成效，同时也可以看出，2016年之后经济持续低迷，国有资本的经营收益出现了比较大的下滑。可见经济环境对企业的冲击力度之大，尤其是国有资本的经营收益2018年比2016年下降了接近一半。但是，专项收入、罚没收入和其他收入几乎没有变化，值得令人深思。

二、我国非税收入对营商环境的影响分析

营商环境是指一个国家或者地区在企业开办、营运到退出市场的过程中，该国家或地区为企业投资、生存、发展等所提供的各种经济金融、人才素质、政府服务与政府干预等方方面面的总和。一个国家或一个地区的营商环境的优劣直接影响着该区域的投资、对外贸易、财税收入、社会就业、人才引进与培育等方方面面，可以说营商环境的好坏是地区乃至国家竞争力的综合体现。2001年，世界银行为了衡量各国私营经济营运的客观环境，成立了Doing Business小组(简称DB小组)，负责对企业营商环境指标体系的创建与评价。从2003年到2019年的16年间，DB小组已连续发布《全球营商环境年度报告》，从不同的维度对各个国家和地区的企业营商环境指标排名比较分析，已成为全球投资者的“指南针”。我国的营商环境指标在2019年虽已上升至第46位。但是胡立升、庞凤喜对“纳税”指标剖析后发现，我国的“总税率和社会缴纳费率”二级指标远高于亚太地区和OECD成员国，仍高于60%，仅比表现最差的经济体低约20%，表明企业负担较为沉重。(1)胡立升、庞凤喜：《世界银行营商环境报告纳税指标及我国得分情况分析》，《税务研究》2019年第1期。

2016年底，一则“曹德旺跑路了”的消息在网上疯传，网易上转载的一篇文章《党报谈曹德旺“跑路”真相：暴露国内营商环境问题》，网民评论数达到13.6万条。曹德旺回应：“公开讲税负，只为提醒危机感”……整个事件的关键词“税、费、成本、营商环境、中美比较”等。可见，税费和营商环境有密切的关系。

从国内的不完全统计分析看，随着“减税降费”的深入，企业的税费负担在一定范围内明显下降。中国中小企业发展促进中心课题组连续四年对中小企业负担情况进行调查后发现，直到2017年，参与调研的中小企业对非税负担的感受仍然认为相对较重的有52%，同上年的56%相比降低了4个点。同样地，认为总体负担比上年下降的企业数也少了3个点。在进一步探寻造成企业负担加重的因素中，接近一半的企业认为持有资源要素的垄断机构收费是偏高的。检测、检验、签订等行政性收费重复且偏高也被接近半数的企业所诟病。接近90%的企业都一致认为近年来没有发生乱收费、乱摊派的违规行为，但是个别地区和领域仍存在强制服务并收费等现象。(2)中国中小企业发展促进中心课题组：《2016年度全国企业负担调查评价报告》，《中国中小企业》2016年第12期；《2017年度全国企业负担调查报告》，《中国中小企业》2017年第12期。同样地，中国财政科学研究院“降成本”课题组2017年度对全国14，709家企业进行了调研，结果显示：税费负担非常重、负担合理、负担较重、重在税收以及税费负担均重的企业比例分别为6.7%、51.5%、41.8%、46.6%以及39.2%。(3)中国财政科学研究院“降成本”课题组：《降成本：2017 年的调查与分析》，《财政研究》2017年第10期。可见，不论是世界银行DB 的调查，还是国内研究小组的调查，都反映出我国的税费仍然偏高，严重制约着经济的健康、有序发展。过高的税费对营商环境的危害具体表现在以下三个方面。

(一)打击了经营主体对自由、平等与公正地从事经济活动预期的信心

从我国非税收入的发展历程可以看出，由于立法层次低、开征随意、管理松散等导致非税收入来源广泛、名目繁多、征收方式或明或暗，直接导致非税收入出现在各个领域和环节中，迅速为地方政府筹集到大量的财政收入。其背后是经济主体或者公民巨大的开支负担。其中在2011年、2015年，非税收入的增长相较于前期出现了翻番。2017年开始随着我国“减税降费”政策的强力实施，非税收入首次实现负增长，说明政府对于非税收入的管理取得了初步成效。但不容乐观的是，中国财政科学研究院的调研和笔者的调研一致认为企业对非税收入实质性下降的主观感受仍然很低，巨大的非税负担严重打击了经营主体对自由、平等与公正地从事经济活动预期的信心。

(二)推高了企业的制度性交易成本

从中国财政科学研究院对样本企业最近三年的研究来看，其中“纳税总额占企业综合成本负担的比重”一项，尽管近三年来每年都在下降，但还是达到了5.42%的均值。2016年，东部、西部之间进行比较，后者较高。大型企业的综合成本最大值为5.54%，中小型企业只有4.23%。我们在对中小规模企业进行实地调研后，发现非税收入征管单位多、透明度低以及名目繁多，而且不少地方仍存在执收部门超范围征收、超标准征收、超期征收、中央政府明令停止征收的还存在征收的现象，甚至变相通过第三方单位征收的现象近年来快速增加，企业的制度性交易成本并没有实质性下降。

(三)导致企业现资金的过量“失血”和融资困难

我们常说资金是企业良好运行的“血液”。近年来，国际金融局势动荡，波及全球，我国的人口红利逐渐消失、高房价压力下，人工成本、物流成本等持续上升，导致企业盈利能力普遍下降，市场倒逼企业转型升级。充裕的现金流是保证企业转型成功、渡过经济低迷期的基本要求，而过分的非税支出必将引起企业资金紧张、非正常流失、盈利下降和融资困难，这也是近年来企业高呼全面停征非税收入的重要诱因之一。

三、非税收入改革路径设想

非税收入曾一度成为我国财政模式从“生产建设性财政—有计划的商品经济下分灶吃饭财政—社会主义市场经济条件下的公共财政”必由之路上取得财政收入的重要来源，严重弱化了防范政府公共风险、纠正市场经济负面效应、公平市场的资源配置机制和补偿准公共产品(或服务)成本等特有功能。合法、合理、适度的非税收入必然在优化营商环境的同时形成财政收入的稳定、持续增长，为此，本文提出以下政策性建议。

(一)构建多维度的现代财政制度

各级政府间财政关系完整、透明、公开的预算管理制度和税收制度是我国目前现代财政制度建设的三大改革方向和目标，也是现代财政制度中各自独立又相互助力的有机统一体。因此，在现代财政制度建设中，中央要发挥好单一制国家的优势，做好顶层设计，三者的改革要始终坚持统筹兼顾与协调同步推进。

首先，规范各级政府间财政关系。我国非税收入规模持续扩张、结构严重失衡，是与其背后的财政收支权责不相匹配、支出压力过大、政治与经济激励不当等息息相关。因此，应基于财权、事权两者之间相互协调一致的原则，厘清各级政府间的财权、事权关系。众所周知，我国的东西部地区经济发展极不平衡，地方政府间的财力、能力差异很大，因此，要确立国家治理视域下的中央与地方权责清晰明了、财力与其权责匹配、地区间均衡发展的现代财政体制机制。

其次，建立现代预算制度。地方持续增长的财政支出是非税收入增长的“合理”借口和“三乱”难以治理的动因。因此，预算制度必须满足标准、公开、透明以及全面的要求，尽可能地将政府性基金预算、社保基金预算、地方政府债务预算等，特别预算与一般公共预算相互衔接，且统一纳入预算管理。具体体现在两个方面：一方面，要提升对其中的重点环节的管理，最终建立起适合现代化发展的制度体系；另一方面，在“一年预算”的基础上，实施滚动预算，实施与中长期规划相匹配的“相机预算”，使得财政资金的配置效率最大化。将预算公开、审查制度落地实施，结合预算绩效评价实现预算的刚性约束，规范和完善政府的财政收支。

第三，进一步加快建立现代税收体系，尽可能将税收对财政收支的基础作用、保障作用达到最大程度的体现。现阶段我国的税制结构较为突出的表现为以间接税(以商品与劳务税)为主体的税制结构，间接税的缺点日益凸显，已经越来越不适应我国经济发展迈入高质量发展阶段和国家治理能力提升的要求，如税负容易转嫁的特性降低了税收的公平性，累退性的特性无法体现量能负担的原则，超额负担的特性对市场的扭曲作用明显且无国际竞争力。因此，应以全面降低宏观税负为出发点，寻求税制结构优化。

(二)正本清源，发挥非税收入基本的职能

公平、有序的营商环境既是经济发展的基石，又是政府财政收入持续稳定增长的源头和根本保障。从世界发达国家非税收入管理的先进经验可以看出，非税收入主要是两方面的职能：一方面化解政府公共风险、纠正市场机制负外部效应；另一方面促进社会公平和市场的有序、公平、健康发展，形成具有国际竞争力的营商环境，吸纳世界的投资性资本流入，吸引科技、科研、管理等方面的顶尖级人才落户成为助力经济腾飞的支撑。因此，在新一轮的财税体制改革过程中，应正本清源、厘清非税收入的边界，实行分类管理。参照发达国家的管理经验和模式对我国的非税收入进行科学的分类，将管理社会经济秩序收入、财产使用收入以及成本补偿收入都纳入到管理范围中，将非税收入具体化为政府性基金、罚没收入、政府性收费以及国有资源(资产)有偿使用收入。以此为基础，实行分类管理，具体操作设想如下。

1. 新开征的收费项目实行听证协商制度

随着我国经济结构的转型升级，开征或者停征某项收费项目的新情况随时可能出现，在防止“乱收费、乱罚款、乱摊派”变相死灰复燃的同时，也要及时防止公共风险和市场负外部效应的发生。因此，对新开征的收费项目参照加拿大等国家对非税收入管理，比较规范的做法是实行听证协商制度：从收费项目的背景、目的、征收标准、征收方式、资金用途、征收期限、项目成本等要素广泛向社会公示，并采取听证、问询、答辩、公示等流程，在各个环节必须让一定比例的缴费人参与，尽可能的在两者之间形成共识。

2.严格、规范收费项目立项的法制程序

参照国际上非税收入管理规范国家的做法，严格遵守法律和行政审议程序开展非税收入的立项或者变更。新的收费项目，在完成了上述听证程序获得缴费人的支持后，再按照该机构的隶属关系，向其所属主管部门提出申请，经人大审议通过后，再以中央或地方法律形式颁布才可实施。当收费项目出现新情况需要变化时也要及时向社会公布，按照相应的流程实行听证等程序进行变更。收费项目立法实施后或者变更后，及时列入或调整政府收费清单，通过报纸、电视、广播、手机网络等媒体公布，进行动态管理。

3.制定以成本补偿为原则的科学、透明和规范的收费标准

参照大多数发达国家对非税收入项目定价时遵循的成本补偿原则，结合我国当前经济转型升级、培育与之相适应的营商环境的新要求，在新项目需要开征时，先寻求专业机构或者人员对政府所提供的公共服务和准公共服务的项目的成本进行严格、精确的测算，定价时以此为基础充分考虑收费项目的成本补偿和缴费主体的承受能力。听证时对测算的方式、方法、成本补偿的期限等有关要素向社会公示，并接受缴费人的征询，力求透明。开征后，政府收费的相关管理部门也要定期对以成本补偿为原则征收的项目实行成本跟踪，根据市场行情进行定期或者不定期的修正，实行收费的动态调整。

4.全面清理存量收费项目，实行收费清单动态管理制度

从中央到地方各级政府部门和涉及经济主体的收费单位对于现有的行政事业性收费和政府性基金进行全面清理，并向社会予以公布。对于超范围、超标准、超期的收费项目坚决予以取缔或者停征。最终对于继续收费的项目形成统一规范的清单，统一标准，形成横向纵向可比、简单透明的清单目录，并公开接受社会监督。

对于具有公共属性或者准公共属性性质的非税项目，改为税收征收或者完全按照税收征收。比较典型的项目有：(1)排污费。虽然，自2018年1月1日起，在全国范围内统一停征排污费和海洋工程污水排污费，但是仍有一部分企业在缴纳排污费，甚至有一些企业在缴纳环保税的同时也要缴纳排污费，加重了企业的负担之外还增加了企业的纳税遵从成本。因此，要严查此类违规操作，理顺此项税费；(2)教育费附加等。现有企业普遍承受的教育费附加和地方教育费附加也完全具备了改征税收的条件，可以在开征房地产税的时候一并征收；(3)公路建设基金和港口建设基金等。此类属于交通设施基金，可以通过征收汽车消费税、车船使用税、汽车燃油税等方式替代。

一般来说，通过税收取代收费，一方面可以使得一般公共预算收入、政府性基金收入两者之间的资金统筹使用能力得以增加，防止出现公共利益部门化，最终达到资金使用效率的提升；另一方面，也可以降低经济主体或者居民对于“政府收费”厌恶的主观感受，避免爆发社会性风险。

5.规范收费，彻底整治“权力中介”收费

在全面清理的基础上，对于现存的仍然不能“费改税”的收费项目，如行政事业性收费和部分政府性基金，以成本补偿为原则按期核定成本，公开收费项目、收费标准、收费规模、资金用途等要件。尤其自十八届三中全会后出现的依附权力，变相中介搭载高价收费，应从两方面下手(4)马洪范：《降费“痛点”》，《新理财(政府理财)》2017年第4期。：一是督促政府部门履行好自身职能，有效提供优质公共服务，不得随意将本应政府提供的服务转移给中介；二是真正从源头上切断中介收费和政府职权的联系，打破部门间的壁垒，梳理评估、认证、检测等中介服务，对提供同样或类似的材料、走相似程序的评估、认证、检测等中介服务，实行同类合并；对实行政府定价或政府指导价的中介服务，开展收费成本评估，以成本为导向修正收费标准。

(三)创新收缴、监管模式，运用先进的科学手段强化管理

信息化时代，非税收入的收支、监督管理也要借助科技的力量，运用先进的管理手段和管理模式，改变以往非税收入票据管理不到位、收支信息不透明、收支暗箱操作、资金使用效率和效果低下等弊端。

1.运用科技手段进行收支管理

智能信息时代，对非税收入的征管可以参照税收的“区块链+票据”生态体系完成智能征管。首先，构建财政、银联、预算单位、缴纳人等相关主体能够共享的一体化信息平台，实现多种缴费方式的应用，尤其能够满足远程缴费、查询、管理、监督等功能的需求；其次，非税收入的征收部门、代理银行、财政和国库部门等，均以平台为基础，非税收入的票证管理达到全流程、动态性以及全方位的目的，做到相关数据资源的共享，对收缴的相关业务进行严格的监管，最终使得管理水平得以实质性的提升。

2.在绩效评价的基础上进行非税收支的监督

近年来，西方发达国家普遍考核政府提供公共产品(或准公共产品)的效果和效率，为了实现对财政资金的效率、效果进行科学、规范的评价，从指标体系的建立到评价方法、评价程序等方面做了很多有益的尝试。在对非税收支的效率、效果评价上，不妨可以引入绩效考评的方法，在确定绩效考评对象、选择绩效考评方法、建立绩效考评指标体系时，应充分考虑非税收入的特殊性，最终形成完善、合理的评价体系。真正做到“收费有清单、收支有预算、预算有目标、过程有管理、决算有评价、评价有反馈、反馈有改进”的非税收支闭环监管之良性循环，根本上解决非税资金浪费严重、使用效率低下的现状。

3.完善监督体系，实现信息共享

我国现有的监督体系已经基本完善，有人大监督、审计监督、财政监督、自我监督(内部审计等)和社会监督，但是监督的范围和侧重点各异，部门间的信息共享不完整、不明确。因此，财政部门要建立健全与政府审计、人大监督、社会审计等监管部门信息互通互联的体制机制，破除部门间的利益壁垒，提高信息获取效率，形成全方位、立体式的监督格局。各级政府要将非税收入的征收、管理、支出的数据信息、经济主体的非税收入负担情况等关乎营商环境舆情，定期向人大报告，自觉接受人大监督。各级政府一方面要建立健全乱收费、乱罚款等破坏营商环境收费的举报、信访等渠道，真正做到举报有查处、查处有反馈。另一方面对政府非税收入征管工作中的违法违规行为予以公开曝光，在日常检查的基础上重点开展专项检查，坚决查处乱收费等破坏营商环境秩序的不良行为。

(四)建立健全非税收支的法律规范体系

“全面优化营商环境、降低企业税费负担”的终极保障和基础必定是完善的法律规范体系。就目前的中央及地方非税收入的项目而言，不管是具体的项目设立，还是对于用作征收的文件，都是建立在部门规章、地方性法规乃至会议纪要等红头文件的基础上，立法层级低，缺乏统一的顶层设计和严肃的法律约束。而征收管理单位受到预算任务约束，加之征收管理涉及部门多、政策内容范围广、各地区以及各部门采用各自便捷的征管方式，显然无法保证非税收入的规范管理。虽然在2016年版《政府非税收入管理办法》中，对非税收入的基本概念以及具体分类做了介绍，但对非税收入的原则、审批权限、职能、执收主体、责任追究和相应处罚或惩治等基本要素没有从法律层级予以明确。现有的地方性立法文件大多数仍基于“吃饭财政或公共财政”而非“现代财政”或者“国家治理”，已经难以真正的适应“服务型政府”优化营商环境的新要求。因此，加快非税收入全面立法势在必行，具体设想如下。

1.制定相应的法律对中央和地方的支出责任进行明确划分

财政基本法是指导财政税收行为等的基本规范和基本准则，也是指导财政收入、财政支出、财政监督等财税法的各个环节的法律。(5)李楠楠：《从权责背离到权责高度一致:事权与支出责任划分的法治路径》，《哈尔滨工业大学学报(社会科学版)》2018年第5期,第32-39页。财政收支划分法对具体的财政收支范围和收支责任作出明确规定。(6)张强：《现代财政制度建设之路——基于70年财政制度变迁的比较与综合》，《中央财经大学学报》2019年第3期，第11-22页。通过立法的形式科学合理地界定政府间的事权与财权，使政府间财政关系在法制化、制度化的约束下明确，从而破除一直以来政府间财政关系中为经济、政治利益“竞赛”“跑部钱进”“讨价还价”等荒谬现象。

2.制定《非税收入征管法》和《非税收入法》

《非税收入征管法》从程序上以法律的严肃性明确非税收入的审批权限、职能、开征原则、开征流程、征收范围、征缴主体、征收方式、征收期限、处罚和罚则等基本要素，彻底改变非税收入征收管理中的随意和无序。同时，也解决非税收入划归税务部门征收后，虽然税务机关可按照税收的管理方式，采取登记、申报和征收入库等管理性措施，但在保全、强制等手段上不能依据《税收征管法》进行违法处罚的尴尬。当然对于《税收征管法》中的相应调整也应一并完成。《非税收入法》明确各类非税收入存在的合法性、科学性，让非税收入和税收一样在国家法律治理下正大光明地成为营造有序、规范、公平的营商环境的有力抓手。

结 语

在我国经济从高速增长转向高质量稳步发展的新时代，非税收入作为培育、优化营商环境的有效举措，应该正本清源，体现非税收入“纠正市场经济发展带来的负外部效应、防范政府公共风险、促进市场公平、营造健康可持续发展的营商环境”的特有功能。在我国社会主义现代财政制度逐步理顺预算、税收、政府间财政关系的基础之上，充分发挥单一制国家的优势，建立健全《非税收入征收法》《非税收入法》等非税收入相关法律、法规，借鉴发达国家非税收入管理的有益经验，新开征的项目先听证、后审批、再立法颁布实施，不同性质、种类的非税项目采用不同的定价方法。清理存量项目，规范“权力中介”的非税项目，形成透明、公开的非税收入清单。同时充分利用数字经济时代的智能信息平台和工具，完善非税收入的征收、支出方式，将非税收入收支的用、管、征体系的全过程全方位都纳入日益完善的监督体制之下，打造“阳光财政”，守护“国家账本”，推进依法治国，建设法制中国。