税务稽查视角下会计舞弊手段的甄别与防治问题分析

■邱东（广州涉外经济职业技术学院）

随着我国财政收入增加速度回落，而财政支出在连年上涨，全国整体的财政收入面临着巨大的压力，因此保障税收的额度对于财政收入的意义是重大的。税收的最重要来源就是企业，然而面对残酷的市场竞争，为了利益更大化，一些不法商人选择了进行会计舞弊以达到偷税、漏税和逃税的目的，严重的损害了我国的税收保障和市场竞争秩序。本文分析了会计舞弊存在的原因，进而分析会计舞弊的手法，进而得出防治措施，来达到杜绝会计舞弊现象发生的目的。

一、会计舞弊存在的原因分析

（一）舞弊行为的要素

企业的舞弊行为是由压力、机会和借口这三个因素共同作用之下产生的，压力一般是经营或者财务上的困境造成的，是企业舞弊行为产生的行为动机；机会是指可以进行舞弊，又不会被发现的时机；而当企业在面对压力，并且获得了机会之后，企业经营者就会找到一个合理化的理由，进行会计舞弊，并使自己心安理得的为自己在道德层面开脱：例如说服自己这样做是为了企业的生存，为了员工的利益等等，而丝毫不在意这样的做法会带来的后果。

（二）会计舞弊行为的动因

舞弊行为的三要素集齐后，企业经营者往往不能坚持自我，走向违法的深渊，为了不正当的额外的利益需求，进行会计舞弊行为，而压力的存在是首要的因素，其产生一般有以下几个原因：（1）税收负担较重，我国企业的负税率较高，因此我国连年进行税收改革，“营改增”的制度出台已经使企业税收负担明显下降，但仍旧需要时间去改善现状。（2）税收优惠政策的被利用，我国今年来为了缓解小型微利企业的生存压力，颁布了多项税收优惠政策，例如增值税起征点由3 万元/月调高到10 万元/月等等，但是部分不法商人为了逃税不惜做假账，降低利润，隐瞒收入，在税务申报环节申请额外的优惠政策，提高了税收风险。（3）税收制度仍需健全，例如私营企业特别是一些小型企业无法像国企一样得到政府部门补贴，也无法对比外资企业取得的税收优惠，无形间增加了这样企业的竞争压力，所以一些私营企业主不惜铤而走险，进行会计舞弊。

以上是会计舞弊存在的多种原因，下面笔者将结合实践调查分析会计舞弊的一些常见手段。

二、税务稽查过程中常见的会计舞弊手段分析

（一）收入舞弊手段

（1）隐藏实际收入，企业故意将收入的一部分或者全部不进行确认，记账过程中不计入或者少计入，其中不计入收入是指企业隐瞒一些交易过程中的营业和营业外收入，或是其它收入等，企业通过虚报收入，例如通过增加现金交易来规避银行记录，销售原材料不计入收入，直接对冲其它业务支出，边角料销售账目记录等等，而少记收入一般都是通过制造“阴阳合同”的手法，隐藏掉部分收入，只对明面合同上的收入数字进行纳税，达到了减少收入减少纳税额的目的。

（2）推迟收入确认，一些企业为了降低账面实际收入数字，在销售收入结算后，故意将发票的开票日期延迟到下个月甚至是下一个会计年度，以达到减少本月或者本年的账面收入的目的，以此来享受更低收入额度带来的税收优惠政策，从而享受不合理补贴以及减少缴税，收入舞弊手段也是一般企业采取的最直接的舞弊手段。

（二）成本核算舞弊

（1）虚增成本，一些企业将不应该属于成本的费用，列入到了成本费用的科目下记账，以达到提高产品单位成本，在账面少减少企业利润在规避应交税费。例如企业为了调节基建项目成本，将自营建造工程领用材料，直接列入“直接材料费”，记作借：生产成本，贷：原材料。这样就把不应计入成本的费用支出计入了成本核算，减少的企业利润，虚增了企业成本。

（2）混淆费用性质，某些企业违反成本、费用支出范围，将一些福利性开支挤入成本科目，例如将福利发放费用直接计入“直接人工费”，记作借：生产成本，贷：应付工资，将职工福利人为的转化成为人工费用，以达到加大成本的目的。

（三）发票抵税舞弊

我国目前的税收的重要制度之一就是“以票抵税”，而针对于这项政策的会计舞弊事件层出不穷，虚开发票和不正当开票是常见的手段，虚开发票一般是根据虚假的交易过程提供虚假发票，而不正当开票一般是指企业为了抵扣税额虚构不实的经济业务而取得发票，这两种行为都造成了大量的偷漏逃税现象发生，而利用发票抵税的舞弊行为也是实现企业各种会计舞弊的重要工具。

二、税务稽查视角下会计舞弊手段的甄别

税务稽查的目的是通过监察手段来发现和防止企业会计舞弊行为的发生，那么首先就要进行对企业账目的甄别，看是否有舞弊现象，税务稽查的基础就是对于企业会计报表进行核查，就实际情况来看，主要的报表甄别有以下三个方面：

（一）资产报表分析

财务报表的分析是最能直观的对企业各项财务数据进行监督核查的手段，企业进行舞弊的各项手段，一般都能通过财务报表的深入分析显现出来，首先是针对于资产项目的甄别，首先根据报表企业所属行业特点，可以初步判定出企业的固定资产和流动资产的配比，例如:占钢铁制造行业比重较大的资产应为制造设备，属于固定资产，而占钢铁销售行业的比重较大资产应为钢铁本身，属于流动资产。在税务稽查过程中，一些企业的资产比例明显不符合行业特征，则说明该企业可能存在舞弊；其次是一些企业的固定资产折旧年限明显低于于行业平均水平，则表示该企业有可能是计提不合理的折旧费用来调节利润报表，第三根据流动资产中“银行存款”和“现金”这两个科目的分析，看其是否符合企业目前的运转状态，如果存款和现金不足以支撑企业正常运转，那么企业就有可能存在隐瞒部分收入不入账的情况。

（二）严查负债项目

我国的会计科目中，负债科目有长期负债和流动负债两种，反映了企业的负债情况和负债能力，一些企业为了调节利润报表，违规计提借款利息，为了少缴税款，故意把预售货款和销售定金所属申报日期更改，或是将销售收入计入短期借款或者长期借款科目下，如果发现企业高负债运营而借款科目金额持续增长，那么企业就可能是通过隐瞒部分收入来偷漏逃税。

（三）所有者权益类科目的核查

针对于实收资本、资本盈余和未分配利润等所有者权益类科目，如果企业接受外界投资，特别是外商投资，那么对于增加的实收资本资金来源要进行确认，防止企业利用投资名号来获得税费减免政策；而若企业的资本盈余科目有所增加，但是并未进行利润申报，那么企业就有可能存在通过转移收入来逃避税收的情况。

企业的会计报表中资产、负债和现金科目之间必然存在一定的逻辑关系，若相互之间的逻辑关系不明确或者混乱，则表示企业有很大可能存在会计舞弊行为，可以通过对现金流量的真实性核查分析其经营行为，来找到其中的异常数据。

（四）对原始凭证进行核查

原始凭证是企业对其发生的经济业务所应填制或取得的原始书面证明。原始凭证的内容可以真实反映出企业的所有交易事项，因此在原则上企业的每一笔交易事项都要保存相应的原始凭证作为记录，企业虚构经济业务的同时必然会填制虚假的原始凭证作为交易证据，因此对企业原始凭证的税务审核尤为重要。

首先，审核原始凭证的合法性，重点查看原始凭证所体现的交易事项和记录是否符合规定，企业同其他单位发生例如原材料购进等业务时，必须取得对方单位开具的税务局印制发票，如果仅使用欠条或者单位自制收据作为入账凭证，则表明被审查单位可能存在会计舞弊行为，应进行严格的确认审核。

其次，原始凭证的完整性要逐笔审核，例如审查交易双方的发票信息是否吻合，交易发生时双发的盖章、印记是否清晰完整，单位负责人签字是否齐全，同时还要审查该单位是否爱找原始凭证所记录的交易信息进行进账和核算。

最后，对原始凭证的真实性要予以确认。审核重点是要确信原始凭证所记录的经济业务是否真实存在，凭证所记录的交易内容、成交金额和成交数量是否与真实情况相吻合，单位有无涂改原始凭证行为。比如由于农产品发票可以抵税，且目前我国农产品发票获取较为简单，因此农产品收购业是税务稽查的重点行业在税务稽查过程中，要仔细核对农产品交易的“三联单”等原始凭证，与实际库存进行对比，如果情况不符，则说明企业很有可能通过虚开发票等手段舞弊，已达到少缴税款的目的。

舞弊手段的甄别只是敲山震虎，税务稽查的根本目的是要防止舞弊现象的发生，达到能够净化我国会计行业的目的。

三、会计舞弊行为的预防办法研究

（一）健全会计法制建设

我国作为法制国家，一切行为都应“依法进行”，因此，会计法律的健全是重中之重。会计的法制建设目前看发展较为缓慢，同我国的发展速度不相符合，给税务稽查的工作带来诸多不便，在结合我国的实际情况之后，可以借鉴发达国家先进的经验，加快健全会计法制建设，使其能够更好的服务于税收任务和舞弊的防止任务。

（二）提高会计舞弊惩处力度

我国目前对于会计舞弊的惩处，主要是针对于少缴或者未缴纳的税额多少来按比例罚款，很多人认为被发现了只不过交钱了事，针对于这样的情况，我国应该加大惩罚力度来提高会计舞弊的违法成本，例如终身禁止舞弊人员的会计从业资格，对于逃避纳税义务的企业主纳入征信黑名单，列入老赖行为等，从根本上让想舞弊的人员畏惧法律的存在，才能有效避免舞弊行为的发生。

（三）建立健全企业内控制度

企业内部的管理疏忽和对于会计人员的约束力不足，很可能导致会计人员进行会计舞弊，因此要建立起有效的企业内部监控机制，对于财务部门各岗位人员的职责明确到位，相互监督机制落实完成，对于账目的核查，监督，凭证的完整度和财产清查等财务过程都要有明确的制度规范，这样才能提升企业的会计报表质量，维护企业的正常运行和会计报表的真实程度。

（四）强化日常征收管理

税务机关对于企业的税款申报和征收，税源的检查核实，发票的领用和开具等项目的管理，应该严格落实《税收征管规范》，依法办事，应用目前功能较为强大的税收管理平台进行异常数据的监督，同时改进征管手段，精准的开展日常征管工作，发挥大数据平台的优势，通过互联网进一步强化征管工作的实效。

（五）强化稽查监督机制

税务稽查工作应该在风险评估之上，对于有疑问的数据要做到刨根究底，强化稽查的有效性；另一方面，要仿照征信制度，建立起税收“黑名单”，对于重大的偷漏逃税案件涉及的个人向社会大众做好宣传工作，并定期开展税收案件的巡回展览，对于会计舞弊行为心存侥幸的人以强力的震慑，发挥税务稽查的防止作用。

税务稽查对于我国的税收制度完善尤为重要，而会计舞弊的甄别关系到了我国市场秩序的稳定，因此加强税务稽查工作，强化其对会计舞弊的防治作用对于我国经济的稳定发展具有十分重要的意义。