政府会计制度下高校基建会计业务探析

李玉桂

摘要：《政府会计制度一行政事业单位会计科目和会计报表》（财会[2017]25号）要求，高等学校基建业务的核算直接在“大帐”中进行。实务操作中遇到一些业务核算问题，对其分析，探索解决的办法。

关键词：政府会计 高等学校 基建会计探析

高校自2019年1月1日起按新政府会计制度要求对基本建设投资纳入“大帐”统一进行会计核算，不再单独建账。由于不同部门需要基本建设投资财务信息，口径不一致，另也没有与新制度相适应的高校基建会计制度，因此在实贱遇到了一些值得商榷的问题。如何科学的进行基本建设会计核算，为各方面及时提供准确的财务数据，笔者以高校建设项目会计核算实务操作为基础，对业务中遇到的一些问题作以下探讨。

一、账簿设置、凭证组卷

新政府会计制度要求高校将基本建设投资业务纳入高校统一财务账簿进行会计核算，不再单独建账，但应按项目单独核算，并保证项目资料完整。实践中，建设项目建设周期长、跨年度、涉及政府部门多。账户设置、凭证组卷，不仅要考虑会计核算的需要，还要考虑基建项目投资计划、投资跟踪统计、合同管理及竣工财务决算等信息需要。建设资金信息需从学校统一账簿、凭证查询、提取数据、对每一笔业务追溯和复核，增加会计工作量。为了及时准确地提供基本建设投资信息资料，可设置项目辅助账，进行项目辅助核算，单独反映建设项目资金来源与资金运用。基建会计凭证及附件单独装订成册，建立基建会计凭证分册，归集基建会计资料。凭证编号与“大帐”统一。统一编号装订成册的会计凭证卷宗里，只有基建会计凭证牵连凭证。

二、基建相关明细科目设置

（一）在建工程的明细科目

新政府会计制度对在建工程的明细科目“待摊投资”的具体核算内容已明确，但其中如项目建设管理费等按更为具体的费用项目进行明细核算没有明确。费用项目二级、三级明细与竣工财务决算报告的“基本建设项目待摊投资明细表”、“基本建设项目建设单位管理费情况表”中项目不一致，编制竣工决算报告时费用项目金额填写需对已入账每笔业务进行辨别、归集，重新梳理，分析提取数据。对此，可在按新制度设置二级明细科目的基础上对“建筑安装工程投资”按建设项目名称设置三级科目，对“待摊投资”按“基本建设项目待摊投资明细表”中项目设置三级科目，对“建设单位管理费”按“基本建设项目建设单位管理费情况表”中项目设置四级科目。

（二）与基本建设核算相关的其他科目

新政府会计制度没有要求在具体业务核算时将基建业务与其它经济业务区分开来进行明细核算，只要求应按工程项目单独核算，保证项目资料完整。实际操作中，如何按项目核算无从下手，没有统一、具体的核算方法。不利于项目往来账的核算、款项的申请、支出的控制和数据的提取。因此，对具体业务核算时，按基建业务和其它经济业务设置二级科目，再按资金来源渠道和支付方式设置三级科目。

三、待摊投资的分配

新政府会计制度坚持基本建设项目竣工财务决算原则，对工程发生的待摊费用在转固时分摊于“建筑工程”、“需安装工程”、“设备投资”。目前，主管部门不要求高等学校对待摊投资费用分摊于“设备投资”。“需安装的设备投资”的安装成本直接计入“设备投资”，不计入“建筑安装工程投资一安装工程”。待摊费用只摊于“建筑工程”与“安装工程”。如果按新制度规定进行摊销，则设备投资的成本在原设备价值（含安装费）基础上增加分摊的费用，导致竣工财务决算报告的“基本建设项目待摊投资明细表”无法填写。相应地“基本建设项目概况表”、“基本建设项目竣工财务决算表（建竣3202表）”等与“基本建设项目待摊投资明细表”之间勾稽关系无从对应。因此，笔者认为，竣工财务决算时，待摊费用摊销于建筑工程和安装工程或修订完善竣工财务管理制度。

四、“在建工程”转固

新政府会计制度对转圆规定：（1）“在建工程”科目：工程竣工办妥竣工验收手续交付使用时按建筑安装工程投资成本（含分摊的待摊投资费用）借记“固定资产”等科目，贷记“在建工程（建筑安装工程投资）”;（2）“固定资产”科目：自行建造的固定资产交付使用时，按照在建工程成本借记“固定资产”、贷记“在建工程”科目。对于交付使用但未办理竣工决算手续的固定资产，按估计价值入账，待办完竣工决算手续后再按实际成本调整原来的暂估价值。实务中，竣工财务决算滞后于交付使用和竣工验收，且在交付使用日与竣工决算日期间发生的工程建设费用支出记入在建工程成本，转固入账日为竣工财务决算日，另转固入账时，工程项目款的挂帐通常没有取得发票。

以竣工决算日转固，理由是：（1）记入在建工程的实际成本与竣工财务决算批复的在建工程转固成本不一定相等，多数情况下前者大于后者;（2）一次性工程项目款挂账、折旧提取，不存在对项目款挂账、折旧的调整，利于转固资产状况的掌握和报表的编制;（3）竣工财务决算日之前发生的项目费用可全部记入项目“在建工程”科目。如果在交付使用日以暂估价转固，则从交付使用日起至竣工财务决算日止期间发生的费用不能记入“在建工程”科目，需调整暂估价及其他相应科目金额;（4）清理、核实了工程项目往来业务款项，转固入账一次，不发生按暂估价入账按实际成本调账的工作事情。尤其是往来业务单位、资产种类数量多的建设项目。

另外，对转固时没取得的发票，在应付款备查簿设置发票情况专栏，登记、记录应开发票、已开发票、尚欠发票金额，以后办理业务时索齐发票。

五、林木转固的核算

新政府会计制度规定，单位为工程建设发生的林木购置支出按实际发生金额记入“在建工程（其他投资）”科目，工程完工交付使用时，按其实际成本借记“固定资产”、贷记“在建工程（其他投资）”。新政府会计制度延用了《高等学校财务制度》（财政[2012]488号）规定，将动植物纳入固定资产核算的范围，但没有具体详尽的核算制度。实务中，工程建设中发生的林木列入配套工程，竣工财务决算时摊入建筑安装工程成本，最终记入房屋、构筑物价值中，会计核算没把林木购置支出记入“在建工程（其他投资）”，决算转固也就没把林木作为固定资产一动植物转固入账，不符合会计制度的要求。实务中这样核算的原因是对林木资产的核算，没有可供使用的标准、准则、制度和规范，工程结算没有可供使用的、详尽的计价依据。因此，要符合会计制度的要求，应出台有关林木核算的具体制度、准则。同时，工程建设应把林木作为独立分项工程进行细化结算，编制林木购置、栽培、养护的独立结算报告，反映林木的相关参数。笔者建议，对于单位价值较低的多年生草本性植物和灌木记入“待摊投资”：对于单位价值较高的植株、名贵树木及符合核算价值标准的林木记入“在建工程（其他投资）”科目。

六、已发生但竣工决算不予转固的支出

实务中建设项目按《基本建设项目竣工财务决算管理暂行办法》（财建[2016]503号）规定，竣工决算时审查费用支出是否合理。按主管部门批复的价值转固，不合理的支出，不能记入转固资产的价值。而新政府会计制度对于竣工财务决算时是否还执行财建[2016]503号文件规定及相关账务处理没有明确的规定。因此，新制度下，对于不予批准转固的费用支出可这样处理：取得过失人或保险公司赔偿的，借记“银行存款”等科目、贷记“在建工程”;无法取得赔偿的，报主管部门、财政部门、资产管理部门批准处置的，借记“资产处置费用”、贷记“在建工程”。

七、财务信息披露

新政府会计制度中基本建设项目通过“在建工程”科目在“资产负责表”中总体反映。会计报表附注一会计报表重要事项说明只披露当期“在建工程”科目金额的增减变动，期初、期末余额。从其报表及附注无法获取基本建设项目的资金来源构成、资金到位及资金使用情况。对于具体项目的进度执行、工程款的支付等涉及财务管理方面的明细信息也没有反映。实务中，建设项目的资金情况等财务数据对工程计划、建设进度、结算审计、竣工财务决算编制等尤为重要。鉴于此，笔者认为，会计报表附注可增加内容：设置基建投資表，反映建设项目自开始建设起到本年末止项目资金来源及投资支出情况;决算年度，披露当年批复的建设项目竣工财务决算报告。

结束语：总之，随着政府会计制度的实施，在实践中继续探索高校基建会计核算和披露的思路和方法，以期适应基建业务过程和成本核算，满足项目的数据统计和信息披露需要。