从生产要素角度看新个税改革

(郑州大学商学院 河南 郑州 450001)

新个税法在征收方式的改革成为本次个税改革的最大亮点。2011年发布的《中华人民共和国个人所得税法》将个人所得税纳税来源分为工资薪金、个体工商户生产经营、对企事业单位的承包经营承租经营、劳务报酬、稿酬、特许权使用费、利息股息红利、财产租赁、财产转让、偶然十类，针对每一种收入来源制定征收办法，实行分类征收。而在2018年发布的新法中，则将工资薪金、劳务报酬、稿酬、特许权使用费这四项收入按年度合并计算个人所得税，其余五项还是实行分类征收的方法(新法中把“个体工商户生产经营与对企事业单位的承包经营承租经营”合并为“经营所得”，原先十项变为九项)。新法的颁布，让个人所得税的征收模式由分类征收向综合与分类相结合征收转变。

综合与分类方式相结合的征收模式，本质上是对劳动要素进行综合计算，对于资本要素与企业家才能要素实行分开计算。从分类到分类与综合相结合征收模式的转变，变化的核心点就是劳动这一生产要素。稿酬与特许权使用费的收入人群多为脑力劳动者，工资薪金与劳务报酬二者兼有的也多为脑力劳动者；体力劳动者基本的收入来源为工资薪金与劳务报酬中的一种。分开计算，体现了对脑力劳动者劳动成果对各个机构进行多层次输出的支持，也透露出些许劳动性质不平等的意味。

而如今的分类与综合相结合的征收模式对于大多数单纯依靠工资收入的工薪阶层或者其他三项收入较少的纳税人来说，个人应纳所得税税额变化不大。对收入来源多样、四项收入中各类收入较为均衡且加总数额巨大的纳税人影响较大，将会承担比以前较多的税负。这种转变是在经济与社会迅速发展、社会平均知识存量迅速上升、高智力群体兼职现象普遍、贫富差距过大危害社会稳定的背景下应运而生的。在此背景下，脑力劳动者供应缺口减小，脑力劳动者与体力劳动者贫富差距过大威胁着社会的发展，分类计算的个税征收模式带来的边际效应迅速减小甚至为负。同时，在分类征收的个税模式下，部分人通过改变劳动收入所属类别进行偷逃个人所得税。而新个税征收模式的实行在让富人多纳税的同时又制止了部分人通过变造纳税类别偷漏税的动机，既有利于降低我国的贫富差距，弱化富人阶级与中等阶级、穷人阶级的阶级矛盾，实现社会的公平和稳定；又有利于清洁个税纳税环境，方便税务机关工作执行，促进我国法治国家的建设。当然，计算机网络环境的进步也为新个税征收方式的改革提供了很好的物质基础。

税收是对收入的再次分配，用以调节社会贫富差距和保障社会公共财政支出等。从居民角度来看，个税是从收入端直接进行贫富差距的调节。换种说法就是，个税就是在获得收入后立即征收，基本秉持着“收入多、纳税多”的原则。众所周知，我国的初次收入分配制度是按劳分配为主体、多种分配方式并存的制度。从生产要素的角度来看，我国的初次收入分配要素有劳动、资本、企业家才能等要素。个税既然要从收入端调节贫富差距，可以采取按照要素和按照收入总额征收的方式，但是这两种调节方式各有优点和弊端。首先，按照要素进行征收会产生劳动、资本、企业家才能三者或者任意两者收入平均、加总较多却纳税较少的漏网之鱼；按照收入总额征收是把所有分配要素难易程度纯粹数量化，遏制人们多层次、多方面劳动的积极性，不利于国家对特定人才的培养。本次新个税的改革在合并劳动要素收入的基础上，仍然选择对劳动、资本、企业家才能要素分开核算，笔者考虑有以下几点原因：资本要素收入来源是资产的所有权，基本不需要付出劳动和独特的企业家智慧，成本低，合并计算相对于其他两类收入来源则不公平；企业家才能收入来源是企业家独特的商业头脑，这种收入一个典型的特点就是数额巨大，采取与劳动要素同样的税率和级距会拉大社会贫富差距，违背税收进行收入调节的初衷。

总体来看，我国按照要素进行分开征收的税收模式是比较符合我国国情的。笔者认为，在具体对资本要素的个税征收方面(主要是资产租赁、利息股息红利所得、财产转让所得)，我国目前采取分类征收、每类征收税率相同的方式，这种征收方式在进行必要扣除之后，对于所得采取20%的征收率，与采取无差税率的综合征收方式基本相同。笔者认为，这种方式可能的一个缺点在与无差税率。无差税率对于资本性收入纳税人不论金额大小，按所得采取固定税率征收，容易在资本性收入这一范围内造成贫富差距大的现象，无法发挥税收的收入调节目的。