推进我国纳税服务社会化发展的国际借鉴思考

◆袁自永

内容提要：纳税服务社会化是推进税收治理能力现代化的必然要求，也是纳税服务发展的必然趋势。当前，我国纳税服务社会化发展还相对滞后，影响到税收现代化发展进程。文章借鉴国外纳税服务社会化发展经验，查找了当前我国纳税服务社会化存在的不足；在此基础上，结合推进税收治理现代化的大背景，提出了完善相关法律法规、制定社会化发展规划、扶持涉税中介行业发展、营造社会化服务环境等具体建议，以期对我国加快推进纳税服务社会化提供参考。

纳税服务社会化是税务机关与包括税务代理在内的各类社会组织合作并依法合理监管，共同为纳税人提供优质、高效、便捷的纳税服务过程。近年来，在推进税收治理能力现代化的背景下，我国纳税服务社会化虽然取得一定发展，但与当前税收改革发展的形势和纳税人的涉税需求相比，纳税服务社会化水平还相对滞后，特别是与国外先进经验相比存在着明显不足，这不利于高质量地推进税收现代化。本文在借鉴国际经验的基础上，检视了我国纳税服务社会化的不足，提出了加快推进我国纳税服务社会化的若干建议。

一、纳税服务社会化的国际经验

国外发达国家在纳税服务社会化方面起步较早，很多国家已经有比较成熟、完善的做法和经验，值得我国学习借鉴。

（一）法律法规相对健全

主要体现在三方面：一是立法保护纳税人权益。如英国《纳税人权利宪章》、美国《纳税人权利法案》、加拿大《纳税人权利宣言》、澳大利亚《纳税人宪章》等，为纳税人享有的保密权、投诉权、申诉权、隐私权、知情权等提供了法律依据和保障。二是对税务代理专门立法。如德国《税务顾问法》、韩国《税务士法》、日本《税理士法》、美国的《税务代理规则》、澳大利亚《税务代理服务法案》等，从法律层面对税务代理制度进行了确立。三是对志愿者服务也有相关规定。美国、澳大利亚、日本等国家对志愿者行动的管理、资金筹措、志愿者的权利义务等进行了明确的规定。

（二）税务中介非常发达

据统计，在英国，大约78%的企业所得税的申报业务和63%的个人所得税申报业务均由4.3万家税务代理机构代理。如，在澳大利亚，有近28万人从事税务代理业务，95%的企业和75%的个人涉税事项由税务代理机构办理。新西兰有超过5600家税务代理机构，代理83%左右（约270万客户）的所得税申报业务。①吴晓丹，秦 璐：《国外税务代理行业现状和发展趋势》，《国际税收》，2018年第9期。荷兰已注册的涉税服务中介机构有2.52万户，有88%的中小企业、23%的自然人纳税人接受涉税中介来指导或代理纳税申报。日本从事税务中介人员30余万，超过税务机关人员的20多倍。美国从事税务中介工作的人员更多，达到200余万人，几乎是联邦税务人员的60倍。这些数据足以表明，税务代理在这些国家得到了充分的发展。

（三）税务机关与社会化服务机构合作紧密

很多国家税务机关把社会化服务机构定位为合作伙伴，不仅及时解决其涉税问题，还提供有针对性的服务。比如，美国、加拿大税务机关在官网开通特别通道，为税务代理机构在线办理注册登记、批量申报和查询涉税信息等业务提供便利。澳大利亚税务机关专门开设税务代理网站，为代理机构提供电话咨询、电子申报、信息查询等个性化服务。德国法律规定，每个企业、公司都必须聘请注册会计（税务）师进行查账，其出具的查账报告在税务机关确定纳税人有关税收事项时作为重要参考文件。韩国规定，凡委托税务士建账、计账的中小企业，可享受减征应纳税额10%的优惠；年收入4800万韩元以上不建账的企业，给予加征应纳税额10%的处罚。据《税收征管2017：OECD与其他发达及新兴经济体可比信息》披露，目前，OECD与其他发达国家及新兴经济体中，已经为税务代理机构提供专门服务的有42个国家。

（四）社会组织参与度高

除中介组织之外，很多国家的纳税人协会、志愿者组织也积极地参与提供纳税服务。如，英国特许税务师协会是从事涉税服务的唯一专业团体，除负责管理税务代理行业之外，还开展“税收志愿者行动”，为低收入者和老年纳税人办理税务手续，提供免费税务咨询。美国设立有免费报税服务中心，为年满六十岁和年收入低于一定额度的纳税人提供免费报税协助。日本国税厅联合文部省、公共团体、教育机构等组织成立了税收教育促进协议会，通过开办税法学习班、开发税法游戏软件、制作税法教材等形式促进税法教育，还与金融、零售部门合作，为纳税人提供金融机构柜台支付、电子支付（网上银行系统）、便利店支付、汇款支付等灵活的缴税方式②邵 峰，李 檬，张海波，富春雨：《发达国家纳税服务的主要经验》，《税务研究》，2010年第4期。。荷兰税务局与民间团体、公益志愿者合作组织开展“人人帮”涉税服务项目，将个人所得税政策及申报宣传辅导的重心从纳税人转向帮助者，再由帮助者去帮助更多不能自主完成申报的公民，形成伞状辐射效应；同时还重视与“企业家广场”合作，定期开展互动交流日活动、初创企业信息交流会等，加强对初创企业的涉税辅导。

（五）服务监管比较规范

大多数西方国家除了法律法规有专门的监管规定外，还设有专门的纳税服务监督机构，通常以纳税人权益维护机构的形式出现。如，美国联邦税务局内设执业责任办公室，作为专门管理和监督营利性纳税服务机构。日本各层级税务部门都设有税理士专门官，对税务代理机构和人员进行监管。英国的租税协会可以对违规会员实施惩戒，没有加入协会的税务会计师如果违规，则由国内收入局进行惩戒。德国的税务代理惩戒制度也包括两部分，税务顾问如有涉及违反或损害行业利益的行为，由职业法院对其进行处分；税务部门则对违法执行业务和违法使用标识者进行处罚。荷兰税务局从能力、动机、机会三个方面对涉税服务中介机构进行评估，还不定期对相关纳税人的代理申报结果进行抽查，存在违法违规行为的税务中介机构和纳税人，都将受到税务部门的严肃处理。

二、我国纳税服务社会化的不足

尽管我国纳税服务社会化已经获得较快的发展，但对比国外纳税服务社会化的发展状况还存在着明显的不足，使我国纳税服务社会化的进一步发展受阻。

（一）法制建设相对滞后

我国宪法没有纳税人权利保障方面的内容，虽然国家税务总局发布了《纳税人权利与义务的公告》，但规章层级过低，缺乏程序保障、可操作性不强，对纳税人基本权利的界定也不完整。另一方面，我国注册会计师有《注册会计师法》、律师有《律师法》，而（注册）税务师的管理却一直没有专门的法律规定，税收征管法中有关税务代理的条文过于简单，现有的管理规章法律级次低，约束力不强，制约着税务代理服务行业发展和业务拓展。

（二）涉税中介规模小

目前，我国税务代理服务行业已有7000余家税务师事务所、5万余名执业税务师,行业从业人员约10万人①《税务师行业产教融合工作迈上新台阶》，注册税务师协会官网,http://www.cctaa.cn/hyxw/hyrd/2019-05-21/CCON17900000017970.html。。同时，我国纳税企业约1892万户，小型微利企业约1798万户，而税务代理服务行业已经提供服务的企业和纳税人约250万户，占全部企业纳税人的比重不到7%。从总量和比例上来看，我国税务代理从业人员的数量和比例与发达国家还存在着很大的差距；同时，税务代理服务行业收入不到注册会计师行业收入的四分之一②姜百合：《我国税务中介的功能定位与行业发展研究》，云南财经大学硕士论文，2016年。，且行业市场集中度还较低，行业从业人员的整体学历水平也较低，高层次人才较为匮乏。

（三）监督管理有待加强

尽管税务代理服务行业转型前后，税务总局都出台有相关的监管办法，但对于税务中介的服务效果、执业质量、纳税人满意度等方面的监督考核并不到位，纳税人接受税务中介服务的质量得不到足够保证。税务中介机构如果违反执业规范和管理规定，相应的处罚措施还不够全面和明晰，达不到警慑的效果。特别是机构改革后，省级注税中心撤销，监管力量趋于弱化。而且由于行业开放后，从事税务代理的其他社会组织尚未纳入税务机关的有效监管范围，政府购买税务中介服务也只刚刚起步，具体的内容、程序、费用标准等，均欠缺细致的规定。

（四）社会组织参与不够

新世纪以来，我国各层级税务机关分别建立了税务学会、税务师协会，有些地方还探索建立了纳税人协会、纳税人之家和志愿者服务组织等，但这些社会组织大多都是在税务机关主导下成立和运行的，独立性不足，参与纳税服务较少，省际发展状况也非常不均衡③例如,在落实减税降费政策过程中,江苏等省市税务系统发挥社会化方式作用,通过行业协会、商会等组织开展了培训辅导，但更多的省份在这方面的举措较少。。近几年，一些税务机关开始探索和银行、邮政等市场主体合作，将部分服务事项委托出去，虽然取得一定成效，但还需要加强指导和服务，仍需不断扩大规模。尤其是，个人所得税改革和社会保险费征收职责划转税务部门后，面对数以亿计的自然人纳税人和缴费人，亟须社会组织参与到纳税服务中来。

（五）缺乏社会化的规划

尽管税务总局已多次在不同文件中就“规范涉税中介服务，加强与社会组织协作”作出过安排，要求“拓展纳税服务资源，发挥注册税务师行业和社会组织的服务优势与杠杆作用”，但始终缺少纳税服务社会化的全面部署，没有明确税务机关与各类涉税服务社会组织之间的职责划分、关系定位，没有明晰纳税服务社会化的发展策略、目标和步骤，处于“有倡导有要求有探索，无规划无统筹无统计”状态，间接造成我国税务中介行业的发展速度滞后于我国涉税服务需求的增长速度④姜百合：《我国税务中介的功能定位与行业发展研究》，云南财经大学硕士论文，2016年。。

三、加快纳税服务社会化的建议

纳税服务社会化是构建现代纳税服务体系的重要组成部分和必然趋势。当前，在推进税收治理现代化的大背景下，我国亟需借鉴国际有益经验，加快推进纳税服务社会化的进程。

（一）完善相关法律法规

一是从法律层面保障纳税人权利。大多数发达国家的税务机关提供纳税服务均以纳税人的权利为边界，若权利规定不清晰，不但保障无从谈起，纳税服务也可能走向过度或者无效。因此，我国应尽快制定专门法律，对纳税人权利及其保障措施和救济方式予以细化，使之具备可行性和操作性，确实为纳税人维护自身权利提供法治保障。

二是完善税收征管法中有关纳税服务的规定。基于目前我国纳税服务发展水平和社会化发展趋势，应在征管法修订中明确纳税服务的地位作用和职责范围，厘清纳税服务边界，明确税务机关、相关职能部门、基层政权组织、涉税服务专业机构和各类社会组织对于涉税服务的义务和要求，为不同主体参与纳税服务提供法律依据。

三是制定涉税服务行业专门法规。从实际来看，我国税务代理服务行业发展相对封闭迟缓，市场竞争无序且同质化，涉税专业服务的法律地位、社会公信力和价值认可度不高，这些现象均与立法缺失有关。在税务代理服务行业转型之际，应加快研究出台《涉税服务管理条例》①佟 钧：《为涉税服务立法 构建税收共治新格局——访全国人大财经委副主任、中税协副会长郝如玉》，《注册税务师》，2017年第4期。，对税务中介行业的法律职责、执业条件、业务范围和权利义务等作出具体规定。待条件成熟，还应考虑制定专门的《税务师法》，为税务师独立、客观、公正地开展税务代理服务业务提供法律支持。

（二）制定社会化发展规划

一是准确定位纳税服务社会化主体。目前，我国社会组织的功能作用面临重新界定，纳税服务社会化主体不再仅是管理的对象和依靠的力量，还可以是合作的伙伴，应当共同或者自主为纳税人提供办税服务、纳税辅导、政策宣传、权益维护等服务。比如，通过与金融、邮政、社区村组等合作，可以将部分税费征收事项转移出办税服务厅，进一步减轻税务部门程序性办税服务的压力；通过与税务代理机构、行业协会、商业联合会、维权组织等合作，可以将政策辅导与咨询、传达管理要求与规定、纳税需求征集与反馈等事项分行业、分类别覆盖到他们所联系和服务的纳税人群体，发挥“放大镜”“扩音器”作用，进一步改善对纳税人的培训和帮助。

二是构筑纳税服务社会化圈层结构。纳税服务社会化意味着纳税服务主体的多元化。实践中，为避免因主体的多元而导致职责不清或重叠进而会造成资源浪费的问题，建议根据纳税服务内容的不同来构筑服务主体的圈层，即中心是税务机关，负责提供基础性、政策性和复杂业务的共性服务，如政策咨询、资料备案、信用管理、权益维护等；外围第一圈是银行、邮政、社区组织等，可以受托开展零星税费的征收、发票代开与送达等程序性服务；外围第二圈是涉税专业服务组织，如税务师、会计师、律师等，提供专业性的宣传、咨询、辅导服务（包含营利与非营利服务）；外围第三圈是各种行业协会、商会、维权组织、慈善团体、教育机构等，提供政策宣讲、涉税咨询、培训辅导、科研交流等免费服务；外围第四圈是志愿者组织，提供政策宣讲和针对特殊群体的纳税辅助等。圈层之间虽然存在一些交叉，但从中心向外延展，纳税服务就可以覆盖到几乎所有的纳税人和缴费人。

三是制定实施纳税服务社会化规划。虽然社会化现象可能是自发产生的，但社会化格局并不会自动生成。借鉴澳大利亚实施《促进涉税中介行业发展行动计划》②王质君，何振华：《澳大利亚促进涉税中介机构发展行动计划值得借鉴》，《注册税务师》，2013年第2期。的做法,我国应在广泛调研与总结已有做法的基础上，尽快制定纳税服务社会化发展规划，明确提供纳税服务不同主体的职能与相互间关系，合理设定发展策略、目标与步骤，积极构建与税收现代化相适应的多渠道、多层面、多领域的现代纳税服务社会化格局。各级税务机关应按照规划的要求，在年度工作部署中对纳税服务社会化做出安排，细化工作目标和计划，分步实施，分段落实，尽快促成纳税服务社会化格局的全面成型。

（三）扶持涉税中介行业发展

一是为涉税中介提供优质服务。税务中介既为纳税人提供税务代理、咨询、鉴证等服务，满足纳税人差异化的需求，也代表纳税人与税务机关进行沟通，反馈政策意见、表达涉税诉求；既可以分担纳税服务事项，协助税收征管，也可以参与税务决策，监督税务机关公正执法，从而在税务机关与纳税人之间架起沟通桥梁。原美国联邦税务局局长道格拉斯·舒尔曼曾称税务代理是税收工作的杠杆支点，因为税务代理行业为成千上万的纳税人提供服务，税务机关通过与数量少得多的税务代理机构交流，就可以减少与上亿名纳税人一对一的直接交流，却可以获取更高的服务效果。可见，发挥好涉税中介组织杠杆作用与“扩音器”作用，对于完善税收治理、扩大纳税服务成效意义重大。税务机关应主动联系和对接涉税中介机构，定期开展针对性的政策培训和业务指导，提高涉税中介机构的纳税服务能力；还应提供便利条件，助推税务代理机构拓展执业范围和服务空间，更好发挥其作用与价值。

二是争取出台扶持性政策措施。基于纳税服务社会化组织的专业水平和承担的责任而带来征税成本的降低，以及加快涉税中介行业发展的需要，可以参照德国、韩国等国做法，对购买社会化纳税服务的纳税人，在制度安排上可以给予一定标准的税前扣除、纳税程序便利等政策性规定，作为对纳税人和社会化纳税服务组织遵从税法的“补偿”和“奖励”，以提高纳税人和纳税服务社会化组织遵从税法的积极性。税务机关也要积极探索购买中介服务，明确购买服务的方式、流程、制度规范，促进中介业务多元化、高端化。还可以参照司法援助的做法，规定纳税服务社会化组织每年提供一定数量的公益性服务，改善社会纳税环境，也改善涉税中介行业形象。

三是实施严格的行业监督管理。在税务代理服务行业转型开放的特殊时期，必须改变以往只注重检查是否具备执业资格的做法，转为重视税务代理服务行业执业行为与执业质量情况，从人员、业务、标准、处罚等各方面从严要求、从严监督，提升涉税中介组织良好社会声誉。一方面，要严肃从业人员素质与道德要求，加大提升执业水平的培训力度，落实行政登记与信用等级评定措施，加强机构的重组联合与业务合作，引导行业向税务顾问、税务筹划、涉税风险评估等高端业务拓展、渗透，逐步摆脱低水平徘徊的局面；另一方面，坚决贯彻行业组织与行政机关脱钩要求，分清税务机关与行业协会的监管职责，明确各级税务机关在行业监管中的责任，将监管重心转移到与中介组织联系更为便利的市（州）层面，从根本上解决监管缺位的现象；同时，严格统一执业准则与作业标准，对违规执业行为给予从重处罚，坚决防范违法违规执业行为带来的负面影响。

（四）营造社会化服务氛围

一是改善税收政策环境。经济社会越发达，社会分工越细化，税法就会趋于复杂，税收政策也会趋于多变。这样，会加大纳税人独立处理涉税事项的出错率，从而促使税务代理业不断发展；同时，也会给纳税服务带来较多的责任和要求。因此，从某种意义来说，无论出于保护纳税人权益还是保障纳税服务质效，都应当最大限度地保持税收政策的稳定性。目前，我国纳税服务现代化的基础还不够牢固，需要加快税制改革步伐，尽早形成完备规范的税法体系、成熟定型的税制体系。同时，鉴于目前的办税流程大多按照税收管理的要求设计，导致办税服务事项林立、环节众多、资料重复，整体效能难以提升，亟须通过涉税事项的事后管理而将服务流程简化优化，为涉税中介机构承接税务代理服务提供简易、确定的操作流程。

二是提升税务服务质量。建议将一些非执法性的涉税公共服务事项剥离、转移至社会性组织承担，并非减轻税务机关的责任，而是促使税务机关更加聚焦征管、加大税收监管力度、提升全社会税法遵从度。同时，将重复性的简单事项转移出去，可以使税务机关集中力量做好针对社会组织和纳税人的深度服务，在政策分类、行业宣讲、培训辅导、技术支持、税额核定、疑难处理等方面提供更好的个性化服务，确保新政策新规定及时、高效落实；还可以健全机制，常态化地开展与社会化组织和纳税人的沟通交流，通过多种渠道组合收集、响应涉税需求，研究改进服务措施，积极回应纳税人合理正当的涉税服务诉求，更快更好地解决涉税事项办理中的 “堵点”“痛点”“难点”问题，使纳税服务举措更精准、更有效。

三是扩大社会化服务宣传。受我国传统政治与社会管理模式的影响，我国纳税人尤其是数量众多的个体工商户和自然人，习惯于到税务机关去办理涉税事项，不大相信其他机构代办涉税事宜。因此，纳税服务社会化运作必须得到纳税人的广泛理解与认可。在涉税服务社会化组织开展自身业务宣传的同时，也需要税务机关加大宣传，向广大纳税人通告便利纳税、获取帮助的新途径、新渠道，广泛宣传各类社会组织提供纳税服务的典型案例与便利措施，借助税务机关的“证明”式宣传来鼓励、引导纳税人接受社会化纳税服务，从而在全社会营造税收共治的良好氛围。