试析金融商品转让业务的增值税会计处理

阳继红

[摘 要]金融商品转让业务是因会计处理“特立独行”的特殊项目业务，涉及的增值税会计处理也“自成一派”。从政策上讲也是非常另类的，比如：当期的负差可以结转下期，当期的正差抵结转负差后为正数的纳税，但年末的负差不允许结转下年。本文就针对金融商品转让业务的增值税会计处理作出简要的分析，希望能对相关会计工作人员有一些启发和帮助。

[关键词]金融商品转让业务;增值税会计处理;方法

[中图分类号]F810.6 [文献标识码]A

企业在经营活动过程中，存在一些闲置资金，为使资产保值增值，将这些资金对外投资，在投资时将对外汇、有价证券等金融商品进行买卖以获取价差收入。本文就金融商品转让的增值税会计处理作出简要的分析。

1 转让金融商品增值税的税收政策规定

增值税的税收政策规定参考财税[2016]36附件2：营业税改征增值税试点有关事项的规定，要点如下：金融商品转让，按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额。转让金融商品出现的正负差，按盈亏相抵后的余额为销售额。若相抵后出现负差，可结转下一纳税期与下期转让金融商品销售额相抵，但年末时仍出现负差的，不得转入下一个会计年度。金融商品的买入价，可以选择按照加权平均法或者移动加权平均法进行核算，选择后36个月内不得变更。金融商品转让，不得开具增值税专用发票。

2 金融商品转让种类

金融商品主要指外汇、有价证券、非货物期货基金、信托、理财产品等各类资产管理产品、各种金融衍生品，其中，有价证券主要指股票、债券。金融商品转让是指转让外汇、有价证券、非货物期货和其他金融商品所有权的业务活动，其他金融商品转让包括基金、信托、理财产品等各类资产管理产品和各种金融衍生品的转让。购入基金、信托、理财产品等各类资产管理产品持有至到期的，不属于金融商品转让行为。

3 税率及纳税义务发生时间

金融商品转让的增值税税率为6%，小规模纳税人适用的征收率为3%。金融商品转让增值税纳税义务发生时间为金融商品所有权转移的当天。金融商品转让，不得开具增值税专用发票，只能开具普通发票。

4 销售额的确认

金融商品转让按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额。转让金融商品出现的正负差，按盈亏相抵后的余额为销售额。若相抵后出现负差，可结转下一纳税期与下期转让金融商品销售额相抵，但年末时仍出现负差的，不得转入下一个会计年度。金融商品的买入价，可以选择按照加权平均法或者移动加权平均法进行核算，选择后36个月内不得变更。金融商品的买入价是购入金融商品支付的价格，不包括买入金融商品支付的交易费用和税费。但对于持有以下规定情形的限售股在解禁流通后对外转让的，按照以下规定确定买入价：（一）上市公司实施股权分置改革时，在股票复牌之前形成的原非流通股股份，以及股票复牌首日至解禁日期间由上述股份孳生的送、转股，以该上市公司完成股权分置改革后股票复牌首日的开盘价为买入价。（二）公司首次公开发行股票并上市形成的限售股，以及上市首日至解禁日期间由上述股份孳生的送、转股，以该上市公司股票首次公开发行（IPO）的发行价为买入价。（三）因上市公司实施重大资产重组形成的限售股，以及股票复牌首日至解禁日期间由上述股份孳生的送、转股，以该上市公司因重大资产重组股票停牌前一交易日的收盘价为买入价。金融商品的买出价是卖出原价，不得扣除卖出过程中支付的税费和交易费用[2]。

5 免税规定

以下8种情形的金融商品转让收入，免缴增值税。

（1）合格境外投资者（QFII）委托境内公司在我国从事证券买卖业务。

（2）香港市场投资者（包括单位和个人）通过沪港通买卖上海证券交易所上市A股。

（3）对香港市场投资者（包括单位和个人）通过基金互认买卖内地基金份额。

（4）证券投资基金（封闭式证券投资基金，开放式证券投资基金）管理人运用基金买卖股票、债券。

（5）个人从事金融商品转让业务。

（6）全国社会保障基金理事会、全国社会保障基金投资管理人运用全国社会保障基金买卖证券投资基金、股票、债券取得的金融商品转让收入。

（7）人民币合格境外投资者（RQFII）委托境內公司在我国从事证券买卖业务。

（8）经人民银行认可的境外机构投资银行间本币市场取得的收入。

6 会计处理

根据会计核算方面《关于印发<增值税会计处理规定>的通知》（财会[2016]22号）的规定，企业应该设置“转让金融商品应交增值税”明细科目，用于核算增值税纳税人转让金融商品发生的增值税额。

金融商品转让按规定以盈亏相抵后的余额作为销售额的账务处理。具体规定是：金融商品实际转让月末，如产生转让收益，则按应纳税额借记“投资收益”等科目，贷记“应交税费——转让金融商品应交增值税”科目;如产生转让损失，则按可结转下月抵扣税额，借记“应交税费——转让金融商品应交增值税”科目，贷记“投资收益”等科目。交纳增值税时，应借记“应交税费——转让金融商品应交增值税”科目，贷记“银行存款”科目。年末，本科目如有借方余额，则借记“投资收益”等科目，贷记“应交税费——转让金融商品应交增值税”科目。

举个例子来看一下：

6.1 相关账务处理参考如下：

（1）2月购入时：

借：交易性金融资产       1000000

贷：银行存款             1000000

（2）3月市值增加：

借：交易性金融资产       200000

贷：公允价值变动损益      200000

6.2 假设4月份按90万元出售，会计处理参考如下

借：银行存款                    900000

投资收益                        294339.62

应交税费——转让金融商品应交增值税   5660.38         （留待以后抵减）

贷：交易性金融资产               1200000

同时：

借：公允价值变动损益             200000

贷：投资收益                     200000

在12月31日，“应交税费——转让金融商品应交增值税”的借方余额，不能结转下年，会计处理如下：

借：投资收益                        5660.38

贷：应交税费——转让金融商品应交增值税 5660.38

一月份

6.3 在“投资收益”科目中计提当月应交转让金融商品增值税

（注：投资收益在初始处理时为含税价），106/（1+6%）* 6% = 6万

借：投资收益   6万

贷：应交税费——转让金融商品应交增值税 6万

6.4 用银行存款缴纳税款

（假设金融商品转让单独纳税，下同，是否与其他业务销项税额合并）

借：应交税费-转让金融商品应交增值税 6万

贷：银行存款  6万

二月份

二月产生的负差不能往前抵一月份的正差，但可以往以后期结转。

借：应交税费-转让金融商品应交增值税12万

贷：投资收益  12万

三月份

当月正差，但不足以抵減上期结转的负差，因此，只做冲减的分录

借：投资收益   6万

贷：应交税费——转让金融商品应交增值税 6万

四月份

正差抵减上期结转负差后，存在正差，纳税。

6.5 计提当月税金

借：投资收益   18万

贷：应交税费——转让金融商品应交增值税18万

6.6 用银行存款交税

借：应交税费——转让金融商品应交增值税12万

贷：银行存款  12万

五月

借：应交税费——转让金融商品应交增值税24万

贷：投资收益   24万

年末

借：投资收益  24万

贷：应交税费——转让金融商品应交增值税24万

如果上述业务是小规模纳税人，按买卖差额/（1+3%）*3%进行价税分离，其他与一般纳税人相同。在这里，小规模纳税人的税负比一般纳税人低了一半。

另外，按照财会【2016】22号文，转让金融商品的销项税额并不与其他业务的销项税额并在一起核算，其他业务的进项税额无法扣减转让金融商品的销项税额，但在财税【2016】36号文中并没有规定转让金融商品的销项税额与其他业务分别计算分别交税，一般纳税人当月如果转让金融商品出现应纳税额的，应从“应交税费——转让金融商品应交增值税”转入“应交税费-应交增值税（销项税额）”一并处理。

7 总结

综上所述在金融商品转让业务中要注意增值税会计的处理，明确相关规定，通晓相应算法，才能胜任。

[参考文献]

[1] 马璐菲.试析金融商品转让业务的增值税会计处理[J].当代教育实践与教学研究，2018（12）.

[2] 王文多.金融商品转让业务的增值税会计处理分析[J].纳税，2018，12（23）.

[3] 刘娜.试论金融商品转让业务的增值税会计处理[J].现代商业，2017（30）.