反腐倡廉视角下我国高校内部审计独立性研究

王守龙

摘  要：内部审计的价值主要体现在其独立性特征的发挥上。独立的内部审计在高校反腐倡廉制度建设、机制运行等方面起到支撑、保障作用。可以通过加强内审法制建设与队伍建设，充分利用外部审计资源等途径实现高校内部审计独立性特征的强化。

关键词：反腐倡廉;高校;内部审计;独立性

中图分类号：G647.5;F239.45         文献标识码：A          文章编号：1671-9255（2019）03-0021-04

独立性是审计的本质特征。内部审计的价值主要体现在独立性特征的发挥上。高校内部审计独立性是指高校内部审计机构和人员在进行内部审计活动时，遵守职业道德，公正、客观地做出审计职业判断。

一、高校内部审计独立性与反腐倡廉建设的内在联系

（一）基于审计职能的理论视角

审计的职能是审计本身所固有的内在功能，即审计是干什么的。一般共识性观点认为，审计的基本职能是充当“经济卫士”的监督职能。[1]反腐倡廉是监督职能的本质和主要内涵。审计任务体现审计职能，审计职能通过审计任务得以实现。

我国审计法第一条明确规定现阶段我国审计的主要任务是“加强国家的审计监督，维护国家财政经济秩序，提高财政资金使用效益，促进廉政建设，保障国民经济和社会健康发展”。《教育系统内部审计工作规定》第二条明确规定：“教育系统按照依法治教、从严管理的原则，应建立内部审计制度，促进教育行政部门和单位遵守国家财经法规，规范内部管理，加强廉政建设，维护自身合法权益，防范风险，提高教育资金使用效益。”

内部审计实务指南第4号《高校内部审计》和《教育系统内部审计工作规定》（中华人民共和国教育部第 17 号令）将内部审计监督职能表述为“确认”职能，即通过监督检查对被审计的事项予以鉴证并在此基础上提出评价意见和建议。确认职能是高校内部审计的基本职能。

审计的本质和主要特性是独立性。审计独立性与其职能之间存有逻辑联系，独立性是审计各种职能得以实现的根本保证。如高校内部审计以相对独立的身份参与高校治理，可以比较客观地对高校经济活动进行事前、事中和事后的监督，及时发现学校管理中存在的问题并进行有效应对。

（二）基于构建大学制度的理论视角

建设现代大学制度是《国家中长期教育改革和发展规划纲要（2010—2020年）》确立的高等教育改革的目标。

从微观的角度来看，现代大学制度体现为规范高校内部各种关系，形成良好的内部治理結构，表现为“党委领导、校长负责、教授治学、民主管理”。[2]《国家教育体制改革领导小组办公室关于进一步落实和扩大高校办学自主权完善高校内部治理结构的意见》（教改办〔2014〕2号 ）指出一个完善的高校治理结构应当包括：（1）坚持和完善党委领导下的校长负责制;（2）保障学术组织相对独立行使职权;（3）完善校内民主管理和监督机制;（4）健全社会参与监督机制;（5）健全以章程为统领规范行使办学自主权的制度体系。[3]

内部审计独立性是建设高校治理结构的内生需求。构建高校治理结构首先是要设立完备的内部控制制度框架。内部审计应当是这个制度框架的应有内涵。2014 年1月1日起正式实施的《行政事业单位内部控制规范（试行）》要求高校应当建立内部控制组织机构并明确职责、形成议事决策机制、建立健全关键岗位责任制、实行关键岗位轮岗制度，并在预算控制、收支控制、政府采购控制、资产控制、建设项目控制、合同控制等方面进行有效的风险评估。[4]内部审计应在高校的财务预决算、财务收支、经济责任、决策效益、招标采购、工程建设、工程结算、招生就业、合同审签等重大事项中发挥应有的作用。

现代大学制度与高校反腐倡廉建设及内部审计独立性发挥形成以下逻辑联系：（1）高校反腐倡廉制度建设和内部审计制度建设都是现代大学制度建设的重要组成部分。它们与其他制度一起共同构成了现代大学制度体系;（2）内部审计制度建设为高校现代大学制度的建设与运行提供了内在的监督保障机制;（3）高校反腐倡廉建设是目的，内部审计独立性是实现这一目的的手段，二者良性循环。反腐倡廉的制度与环境能保证和强化内部审计独立性特性的发挥，内部审计独立性特性的发挥又能更好地强化反腐倡廉制度的效果与环境的优化。

（三）基于受托经济责任理论视角。

受托经济责任关系是基于“两权分离”即所有权与经营权的分离而产生的。审计与受托经济责任之间是一种相互依存的关系。若无受托经济责任，也就不需要外部监督，就不会出现审计;同样，没有审计，委托者无法考察受托者履行受托经济责任的情况，受托经济责任关系就难以维系下去。[4]内部审计受学校领导委托，对行使学校公共权力管理的其他代理人进行审计监督。另外，作为高校反腐倡廉建设的组织协调部门的学校纪律检查部门，是党内监督的机构，受党委委托，监督党员、干部遵守党纪国法和廉洁自律情况。两者都是代替委托人对代理人履行受托责任或权力进行监督，可以在一定程度上遏制腐败、不正之风现象的发生，促进高校反腐倡廉建设。

二、内部审计独立性在高校反腐倡廉中的作用

多数研究观点认为，体制关系不顺畅、规章制度不完善、管理水平低、监督不到位是很多高校在管理上的常态化问题。这些问题的存在使得一些组织成员有机可乘，导致了腐败与不正之风问题的产生。高校腐败与不正之风现象主要发生在基建工程领域、物资采购方面、招生领域、学术领域。

被称为“不带枪的警察”的审计监督是反腐倡廉体系的中坚力量。高校内部审计作为高校治理结构中一个十分重要的构成部分，凭借其功能的内向性、服务性的特点和事前介入、事中监督、后续审计的优势，在高校反腐倡廉监督体系建设中发挥着独特作用即预防腐败的作用。只有独立实行审计监督，高校内部审计才能实现在反腐倡廉建设中的作用。

（一）独立性是高校内部审计发挥反腐倡廉制度建设支撑作用的需要

大量事实表明，弊端、腐败和不正之风问题大都是由不健全、不完善的制度与管理漏洞造成的。习近平在十八届中央纪委二次全会中指出，“要加强对权力运行的制约和监督，把权力关进制度的笼子里，形成不敢腐的惩戒机制、不能腐的防范机制、不易腐的保障机制”。强调了制度建设在反腐倡廉中的作用。

反腐倡廉制度的建设是高校内部控制制度建设的重要内容。大学内部控制制度建设不是一蹴而就，而是与时俱进，处于不断地动态完善之中。在这个过程中，内部审计发挥着评价、参谋、促进、再监督的作用。独立性可以使内部审计的上述作用得以实现。

1.评价需要独立性。各个学校根据相关法律法规及学校特点构建自身的内部控制制度内容。高校内部审计发挥构建反腐倡廉制度建设支撑作用是通过对学校内部控制制度评审实现的。只有独立性特质的发挥，高校内审才能按照审计目的选择审计方法;才能严格规范工作流程、手续和程序;才能最大限度地发现学校内部控制制度中的薄弱环节或失控点。这些可能存在的薄弱环节或失控点正是滋生腐败和不正之风的土壤。因此，必须从制度源头上堵塞漏洞，预防腐败和不正之风的发生。

2.参谋、促进需要独立性。参谋促进作用是审计的高层次作用。高校内部审计参谋促进作用体现在促进学校内控制度不断完善、日常管理水平不断提升、可持续发展能力不断增强等诸多方面。只有在保障审计独立的前提下，学校内部审计才能不受各种因素干扰，实事求是地指出问题，客观公正地发表意见和建议，才能保证这一作用的实现。

3.再监督需要独立性。反腐倡廉制度建设是高校内控制度建设的重要内容，对于预防腐败，构建风清气正的高校办学环境具有制度威慑作用。高校内部审计制度对反腐倡廉制度起着再监督作用。这个再监督作用是通过对学校反腐倡廉制度健全性、合理性评价，评估其可信赖程度实现的。再监督作用的实现有赖于高校内审在制度构建中地位明确、权力边界清晰、独立性特质得到落实为前提的。

（二）独立性是高校内部审计监督反腐倡廉机制得以运行的重要保障

反腐倡廉制度的建设和完善使高校内部腐败和不正之风现象、问题得到严肃处理。在高校反腐倡廉机制运行中，内部审计凭借贯穿于学校内部的各项活动之中的独特优势，以经济责任审计为抓手，发挥着不可替代的作用。

一方面，内部审计通过符合性测试判断学校反腐倡廉机制的运行效果，从而查找学校反腐倡廉制度和管理上的漏洞，及时反馈问题信息，提出在完善制度、健全机制、加强管理等方面的意见和建议。另一方面，高校内部审计根据年度审计计划，通过常规审计、经济责任审计，发现审计对象贪污受贿、滥用权力、决策失误、违反有关规定及其精神等腐败和不正之风的线索，及时向相关部门报告。同时通过经济责任审计促使学校各级干部和有关工作人员提高依法按规办事的自觉性，为预防腐败提供根本保障。

独立性是高校内部审计监督反腐倡廉机制得以运行的重要保障。主要体现在以下几个方面：

1.高校内部审计具有法定性。《审计法》第二十九条规定：国务院各部门和地方各级人民政府及其各部门、国有的金融机构和企业事业组织，应当按照国家有关规定建立健全内部审计制度;其内部审计工作应当接受审计机关的业务指导和监督。根据审计法，审计署、教育部相继出台《审计署关于内部审计工作的规定》、《教育系统内部审计工作规定》，内部审计有了完善的法规体系，确定了法定性地位。

作为学校组织内部专门、独立的经济监督，高校内部审计的主要职能是维护高校的经济、管理活动符合国家规定的经济政策和法规，预防、揭露和查处违反财经法纪的行为，保证学校经济活动的合法性和真实性。因此，在高校内部独立实施审计监督是高校反腐倡廉机制得以运行的重要保障。

2.高校内部审计独立性运用体现在其全面性方面。根据《审计法》和《审计署关于内部审计工作的规定》，高校内部審计部门可对校内有关经济活动和部门进行下列审计：财政财务收支审计、部门领导人员的经济责任审计、固定资产投资项目审计、内部管理制度审计、风险管理评审、经济管理和效益审计等。凡是涉及到经济活动和管理活动的部门与行为，均列入内部审计的范围，都是学校内部审计监督的对象。高校内部审计可以发挥“身在其中”的独特优势，在日常工作中，对一些风险点高的部门或项目进行重点监督和经常性的审计，让其经常处在审计监督之下，能有效预防腐败和不正之风问题的发生。

3.高校内部审计具有专业性，专业性的运用离不开独立性的保证。根据《审计法》和《审计署关于内部审计工作的规定》的要求，高校内部审计由专职机构和人员实施。要求内审人员具有经济、财务、工程、审计等方面的专业技术水平、专业特长，在实施具体审计工作时，要严格按照规范的审计程序，选择恰当的审计方法，从专业的角度发现相关当事人在经济活动中违纪和腐败线索。因此，专业性和技术性的特点决定了内部审计在高校反腐倡廉机制建设中具有无法替代的作用。离开了独立性，高校审计人员专业技术则无法发挥。

（三）独立性是发挥高校内部审计反腐倡廉工作“侦察兵”作用的重要保障

“先查后抓”是审计与公检法逻辑上、实际上的先后顺序关系。在反腐败斗争中，审计“侦察兵”作用是通过以下两种途径实现的：（1）通过履行“经济卫士”的监督职能，发现腐败、违法线索、证据，向纪检、公安等部门报告;（2）受纪检、公安等部门委托，利用审计专业能力，配合有关部门，对腐败、违法违纪案件线索进行查证、做实。

审计“侦察兵”的作用在高校反腐倡廉实践中更加明显。（1）与外部审计相比，高校内部审计对学校的情况了解、熟悉，知道学校内控制度的关键部位和薄弱环节，哪些地方最容易产生腐败和不正之风问题。通过分析学校内部的财务资料和相关信息资料，可以查出腐败和不正之风等违法违纪行为，同时还能够直接听到学校教职工的反映，掌握一些有价值的线索，将书面证据和口头线索及时向学校领导反映;（2）受学校领导或者纪律检查部门（在不少高校，内审本身就是纪检部门的组成部分）委托，对上级审计部门及有关单位交办的或协查的案件和群众举报的学校内部相关人员的腐败、不正之风线索进行审计，收集、提供充分的审计证据，形成审计意见，向学校领导或者纪检部门报告。学校内审部门的审计意见对当事人是否进行纪律处分、是否进入法律程序，至关重要。

只有保障内部审计监督依法独立，高校的内部审计才能进一步增强责任感和使命感。坚持原则、敢于担当，才能排除校内外各种因素的干扰，实事求是地揭示问题，客观公正地提出建议，才能发挥高校内部审计在反腐倡廉工作中的“侦察兵”作用。

三、强化高校内部审计独立性的对策建议

（一）加强内审法制建设，使高校内部审计的独立性得到法律保障

1.从内审宏观方面而言，各级审计、教育等部门要在习近平新时代中国特色社会主义理论指导下，与时俱进，加强对高校内部审计的重视和研究，不断完善我国高校内部审计法律制度，使高校内部审计独立性特征的发挥得到法律保障。

2.从内审微观方面而言，高校要构建独立的内审机构。在诸多高校内部审计机构设置模式中，一般认为，在校长直接领导下的内审机构模式更能保证学校内审独立性。高校应当根据审计法律法规、内审制度的要求，制定相应的内审具体实施细则，体现独立性运用，使学校内审人员独立开展工作有法可依、有章可循、方便操作。

（二）加强内审队伍建设，使高校内部审计的独立性得到专业保障

1.高校领导应当提高政治站位，牢牢把握国家全面深化教育改革的大方向，不断推动、加强学校审计队伍和能力建设，保障内审在学校反腐倡廉建设中作用的实现。

2.不断改善、提升高校内审人员素质。对学校现有从会计或其他专业转行过来的内审人员进行内审专业培训，使之尽快成为一名审计人。对新进人员要把好“进门关”。新进高校内审人员不仅要具备相关学历，还要具备审计工作必需的审计、会计专业技术职称或资质，满足审计对“复合型”人才的需求。

3.坚持依法进行内审。独立行使审计监督权的核心是掌握依法审计，用法律的形式规定内审人员的权利和职责。内审人员只有依法独立审计，才能维护自身合法权利和避免法律责任。高校内审人员要在法律授权范围内，以事实为依据，以法律为准绳，做到审计事项确定合法、审计程序合法、问题定性处理合法。[5]

（三）充分利用外部审计资源，支持高校内审独立性的发挥

1.高校内部审计之间的相互合作。在重大审计项目中，项目组的成员可以邀请其他高校内部审计人员共同参与。这样既节省了学校内部审计资源，又提高了整个高校内审资源的利用效率，使高校内部审计更具独立性和威慑力。

2.向社会购买审计服务。依据审计项目实行的实际需求，可以探索向社会购买审计服务。由于没有经济上或者其他方面的利害关系，外部审计的独立性要比高校内部审计的独立性强，可以为高校内部审计提供更具独立性和客观性的审计结论。

3.充分利用大数据，提高高校内审工作质量和效率。高校可以探索在学校内审实践中运用大数据技术的途径，可以和审计机关、行政机关、金融机构、公司事业等单位建立共享信息机制，增强利用大数据综合力度，提升高校内审工作质量和效率。

4.探索地方高校内部审计机构人财物统一管理模式。《中共中央关于全面推进依法治国若干重大问题的决定》提出，强化上级审计机关对下级审计机关的领导。探索省以下地方审计机关人财物统一管理。[6]从长远来看，可以借鉴国家审计机关管理模式的改革方向，地方高校的内部审计机构在其上级教育主管部门内部审计机构统一领导下， 在审计计划、组织实施、结果报告、队伍建设、经费保障等方面实行统一管理[5]，切实整合审计监督资源。整合高校内部审计资源，发挥监督合力，可以更有利于保证高校内部审计的独立性，可以更好地实现高校审计监督全覆盖。

参考文献：

[1]王守龙.审计学基础 [M].北京：清华大学出版社，2014：12.

[2]陈克恭.完善现代大学治理体系[N].光明日报，2016-10-05（3）.

[3]國家教育体制改革领导小组办公室.国家教育体制改革领导小组办公室关于进一步落实和扩大高校办学自主权完善高校内部治理结构的意见.[EB/OL].[2014-10-20]. http：//old.moe.gov.cn/publicfiles/business/htmlfiles/moe/s6529/201412/182222.html.

[4]财政部.行政事业单位内部控制规范（试行） [EB/OL].[2014-10-20]. http：//www.sdcet.cn/cwsj/articles/ch00449/201810/e23793a5-8f16-412c-9d53-5b9a6a349b93.shtml.

[5]刘家义.保障依法独立行使审计监督权[N].人民日报，2014-12-03（5）.

[6]中共中央.中共中央关于全面推进依法治国若干重大问题的决定[N].人民日报，2014-10-29（1）.

Abstract： The value of internal audit is mainly reflected in its independence. Independent internal audit plays a supporting and safeguarding role in the construction and operation of the anti-corruption system in colleges and universities. Colleges can strengthen the independence of internal audit by strengthening the legal construction and team building of internal audit， and also by making full use of external audit resources， and so on.

Key Words： anti-corruption; colleges and universities; internal audit; independence