新旧准则对交易性金融资产会计核算的比较

余蓉

随着科学技术的不断发展，中国的经济总量也呈现指数型增长。当前企业财务工作的有效管理得益于新会计准则的实施。相比于旧会计准则，新会计准则在投资过程中的改动很大。关于投资部分的改动，也是为了让国际会计准则在企业的计量方式的确定以及金融工具的使用更有效率，实现和国际会计的实际需求接轨。在社会经济飞速发展的时代背景下，我国的市场经济获得空前的发展。由于市场经济的多元化，日益激烈的市场竞争让资本的实际操控和企业的经营理念得到飞速发展。经济的发展不仅给财务工作的开展带来新的机遇和挑战，还提高了对外投资对企业向外扩张的经营地位。其中，旧会计准则下，交易性金融资产和短期投资的内容已经不适用于现代企业的财务工作实施，同时也对企业的发展至关重要。为了更好地完成现代企业的财务工作目标，财务工作的新会计准则应运而生。

一、交易性金融资产和新会计准则概述

1.交易性金融资产概述。企业经营过程中，交易性经营资产部分有以下几点内容：第一，对出售获利进行定义往往是在购买前就已经完成，有效时长在一年以内;第二，交易性金融资产的公允价值变动和市场的活跃程度密切相关;第三，企业在交易性金融资产的持有阶段不能将资产减值损失算入其内。从条件的角度出发，交易性金融资产账户的设立有以下几个方面的原因：第一，需要有科学客观的数据证明企业通过短期收益进行财务会计的管理控制;第二，具有短期出售的购买性质;第三，交易性金融资产作为财务公司的一种金融工具，也是工具的另种存在形式，但不属于通过交付权益工具完成结算的衍生金融控制手段。

2.准则介绍。金融工具的计量和确认，传统的短期投资被交易性金融资产账户替代，而且还对金融资产的会计处理在《企业会计准则》中有详细说明。阐述了市场经济的发展是金融资产划分的重要决定因素，目的是让新会计准则能够更好的适应企业经济业务的需求。

二、新旧会计准则下交易性金融资产会计核算对比

1.确认条件的比较。满足旧会计准则的短期投资的条件具备以下几个因素：第一，在公开透明的市场环境中进行定价明确的市场交易;第二，同时具备原有获利性和流动性，剩余资金为投资表现的存放形式。交易性金融资产的变革在新会计准则中的主要表现是当一项金融资产被定义成交易性金融资产时，需要有以下几个决定因素：第一，为赚取差价，企业通过对这项金融资产进行近期出售。这和旧会计准则中的交易性金融资产有着很大的区别，旧会计准则中的交易性金融资产是以近期出售为主要目标进行短期投资;第二，存在多种的表现形式，例如：其他金融工具和其衍生的金融工具、债券、股票、基金等;第三，确定交易市场的活跃程度，能够科学计量存在报价在此市场中的公允价值，还需要能够完成即时变现。

2.计量和比较初始成本以及初始成本的确认。为获得企业的短期投资，旧会计准则在会计管理体系中阐述了利用投资成本进行入账。其中，投资成本的表现形式有多种，有一种比较特殊的表现形式是放弃非现金资产的账面价值进行账务处理，这一形式的投资成本短期投资有以下几个要求：借：交易性金融资产——成本（公允价值），投资收益（发生的有关的交易支出）;贷：银行存款或其他货币资金——存出投资款。通常的有债券、股票、基金以及应付手续费、税金、经纪人佣金等款项。获取的公允价值不能作为交易性金融资产的初始成本进行入账，而取得时的公允价值可以作为原来的成本，这是新会计准则下的交易性金融资产的会计主体特征，并且投资收益的计入需要通过在进行相关交易时就将该项费用作为投资收益。其具体的会计分录如下：借：交易性金融资产——成本（公允价值），投资收益（发生的有关的交易支出）;贷：银行存款或其他货币资金——存出投资款。由此可以得出，新会计准则能够将短期投资的公允价值很好的进行考核，并且当期收益在公允价值计量的资产价值波动过程中得到很好的体现，而旧会计准则不能够科学的对短期投资公允价值变动进行体现。与此同时还有一种情况，某些企业的财务工作中將旧会计准则放弃改为使用新会计准则时会有潜亏显形化的发展趋势，这会让企业的经济效益大幅增加。

3.持有期间获得现金股利和利息的确认与计量的比较。在旧会计准则下的短期投资过程中，为了降低短期投资的价值，对投资期间所取得的利息和现金股利必须在收到是进行投资成本年的回收。不对投资效益提供正式的投资手段是短期投资的会计处理标准，具体会计分录有，借：应收股利＼应收利息（资产负债表日按票面利率计算其应收利息），贷：投资收益。该情况是现金股利和债券利息宣告发放时的会计分录。另外，借：银行存款，贷：应收股利（被投资单位宣告发放的现金股利持股比例）＼应收利息。改分录是进行收回利息和现金股票时的会计处理情况。

4.对于期末计价方法的比较。旧会计准则中，短期投资的期末计价方式通过市价和成本的价格进行判断比较，采用孰低法来完成年度的短期投资清算。企业在经营过程中通过对单项投资计提短期投资跌价准备、投资分类、投资总体等手段，具体方法采用孰低法竞价原则，通过对公允价值和账面价值的比对，选取市价较低的价值计提折旧。该方法的应用说明了会计处理过程中的其中一个原则——谨慎性原则。如果是公允价值变动产生的账面价值与公允价值之间的差额需要将其计入到当期损益。例如，公允价值高于账面价值时，其会计分录为，借：交易性金融资产公允价值变动，贷：公允价值变动损益。这也阐述了在新会计准则下，规定交易性金融资产的计价模式中具有一定的会计核算规律。

综上所述，新会计准则在很大程度上改变了旧会计准则的会计内容，两者之间各有利弊。旧会计准则在短期投资后期增加时不对会计内容进行更正处理，这会低估企业的资产价值。同时，新会计准则在这方面虽然不会增加短期投资，但会在利润账户上体现增加。旧会计准则下的投资成本并不是一直稳定的，这对于企业记录和查找历史成本增加难度，但是突出了成本变动伴随时间的不断变化的特点。旧会计准则在资产处置过程中，如果成本低于股票的公允价值，依旧选择通过成本价值入账，这种入账方式的应用会影响到企业的效益体现，并且没有参考时间对于入账价值的影响。

三、结束语

总而言之，根据新会计准则，上市公司可以将已经宣告但没有发放的现金股利计提进初始投资的成本账户，能够反映投资成本的实际数额。旧会计准则对整个短期投资持有期间，总额并没有产生明显的变化，企业应该端正态度，正确看待和把握当中的差异，实现新会计准则对于企业不同时期的损益分布的有效体现。与此同时，新会计准则中的交易性金融资产相比于在旧会计准则中来说更具有流动性和变现能力，为我国的会计处理能力能够达到国际会计的水平做出重要贡献。

（作者单位：中国银行陕西省分行 ）