新政府会计改革下高校固定资产管理与核算的创新

刘盛蓉

党的十八届三中全会通过的《关于全面深化改革若干重大问题决定》，提出建立权责发生制的政府综合财务报告制度，建立政府债务管理及风险预警机制。为贯彻落实党中央建立政府综合财务报告制度的重大部署，财政部相继颁布了《政府会计准则—基本准则》《政府会计制度—行政事业单位会计科目和报表》和《政府会计准则第3号—固定资产》具体准则及其应用指南，创新了预算会计核算和财务会计核算适度分离且相互衔接的政府会计核算体系和平行记账模式。固定资产是高等学校开展管理、教学、科研工作的物质基础，随着高校经费来源的多元化和经费投入的逐年增长，固定资产规模也在急剧增加，如何实现固定资产的高效管理和科学核算越来越重要。

一、新政府会计改革下高校固定资产核算的创新

（一）固定资产确认条件的创新

现行高校会计制度对固定资产核算，即记录和计量问题有较为详细的规定，而会计确认方面涉及较少，仅从使用期限和价值两方面做出规定。新政府会计制度在固定资产确认方面做出更为具体的规定，增加了“固定资产应为政府会计主体为满足自身开展业务活动或其他活动需要而控制的资产”这条确认标准。新制度还阐明了政府会计主体为什么必须控制固定资产，那就是确定了对其“控制”的权利，就可以在很大程度上确定与该固定资产有关的服务潜力可以实现或相关经济利益能流入自身，其中，关于“很大程度”具体是多少这个问题，新制度并未明确提及。本文认为，可以结合自身以往的经验和其他高校经验、政府政策等信息综合分析确定，以资金收回的可能性大于50%作为基本标准。

那么，与高校开展业务活动不相关的或者对其失去控制权的固定资产该如何处理呢？即便使用期限和单位价值两方面符合标准，也应将其从固定资产中剔除，但是剔除的业务处理新制度中并未提及。本文认为，应比照新制度中对处置固定资产的具体规定来处理，包括出售、转让、对外投资和捐赠以及报废等方式，也可以通过出租的方式扩大高校收入来源，提高资产使用效益。

（二）固定资产核算业务的创新

1.初始计量的创新。新政府会计制度规定了固定资产的初始计量标准和计量属性判断顺序，依次是历史成本、评估价值、市场价格和名义金额，这项规定增强了固定资产初始计量的可比性和可操作性。

2.后续计量的创新。固定资产后续计量的变化较大，主要体现在折旧计提和资产处置两方面。

（1）首先，在折旧计提范围方面，除了保留高校会计制度“动植物、文物陈列品、图书档案和以名义金额计量的固定资产”不计提折旧的现行规定以外，新制度增加了“单独计价入账的土地”也不再计提折旧的规定。其次，在折旧年限方面，现行制度规定高校根据固定资产使用投向和当前使用状况可以自行确定折旧年限，这会导致各高校确定资产尚可使用年限的随机性较大。新政府会计制度规定折旧年限应结合预计服务潜力实现期限、预计损耗程度和法律法规规定3个因素确定，高校确定折旧年限有章可循，提高了高校之间折旧核算的可比性。最后，在折旧核算方面，目前高校基本以收付实现制为基础对固定资产进行核算，要么未计提折旧，导致固定资产账面价值虚高，无法准确反映其真实价值，不利于固定资产的有效管理，资产购置支出发生的当年还会出现支出畸高的现象；要么虚提折旧，每月折旧额不计入支出，而是冲减非流动资产基金，不利于高校开展办学成本核算。新政府会计制度要求采用权责发生制为基础对固定资产进行核算。根据固定资产的使用投向，每月计提的折旧计入当期费用或资产成本，这种“实提”折旧的做法不仅有利于真实反映资产的当前价值，更为重要的是，有利于开展真实准确的高校成本核算与管理，科学合理地反映高校办学成本，可以为高校领导层做出正确决策提供依据。

（2）固定资产处置方面，现行高校会计制度规定资产处置时，固定资产账面价值转入待处置资产损溢，报经批准后冲减非流动资产基金。新政府会计制度规定，会计主体处置资产要区分主动处置和被动处置，主动处置固定资产的（出售、转让和对外捐赠），应将其账面价值转入资产处置费用，处置收入扣除相关费用后的净收入应上缴财政，净损失计入资产处置费用。被动处置固定资产的（报废、毁损），应将其账面价值转入待处置资产损溢，报经批准后计入资产处置费用。

3.核算范围的创新。新政府会计制度新设公共基础设施、政府储备物资、文物文化资产、保障性住房等科目。高校应将原通过固定资产科目核算的、按新政府会计制度规定属于新科目核算范围的，计入新设科目。对于各高校来说，涉及到对公众开放展览的文物文化资产的确认与计量问题。

（三）固定资产披露内容的创新

现行高校会计制度要求对会计报表中列示的重要项目做进一步说明，如学校资产规模、构成等，用以评价学校财务状况；要求高校披露重要资产处置情况说明、重大投资活动说明；以名义金额计量的资产名称、数量等情况，以及用名义金额计量的理由。新政府会计制度对固定资产披露做出更为全面的要求，包括固定资产的分类和折旧年限、折旧率和折旧方法、各类固定资产的累计折旧额、账面价值的期初与期末数及本期变动；重要类别固定资产的名称、数量及处置情况等，为编制政府综合财务报告奠定基础。

二、当前高校固定资产管理存在的问题

（一）固定资产管理意识缺失，使用效率低下

大部分高校没有根据自身实际发展需要，做出科学、合理的可行性分析和固定资产采购计划，以为盲目购入各类先进设备就可以提升学校教学和科研水平，资产采购的随意性很大，不关注资产运行效率，使部分固定资产因只能用于特定项目而被闲置，不仅造成严重的重复购置和资金的浪费，还大大降低了学校固定资产的使用效率。很多高校对固定资产管理工作的重视程度不够高，固定资产管理意识缺失严重，普遍存在重购置、轻管理的问题，以往采用的粗放式管理模式，未对固定资产计提折旧和确认资产报废、盘亏损失等，不利于学校掌握固定资产的真实价值和现存状况，大量固定资产未设置相关的备查账簿和专职管理人员，造成大量固定资产长期处于无序管理中。

（二）财务人员的综合素质不适应改革的要求

新政府会计制度实施后，高校的会计核算基础、会计确认、计量和报告等方面都发生了很大的变化与创新，无疑会增加高校财务人员现有的工作难度和工作量，对高校财务人员来说是很大的挑战。当前高校财务人员整体素质不高，很多从事会计工作的财务人员是非会计专业出身或者长期缺乏系统、专业的培训学习，极度缺乏系统的专业知识。

三、新政府会计改革下加强固定资产管理的建议

（一）增强固定资产管理意识，完善固定资产管理模式

高校领导层不仅应强化自身的资产管理意识，还应在每个教职员工身上得到强化，每一名员工都应以资产管理者的角色严格要求自己，维护好自己使用的每件资产。本文认为，增强固定资产管理意识可以采取下列措施：

一方面，高校应建立、健全固定资产管理责任体系，按层级依次划分固定资产管理工作。高校固定资产管理涉及采购、使用、管理和财务等各个部门，高校应将固定资产使用效率纳入领导层每年的绩效考核体系，建立相关部门领导责任制，明确规定各部门领导的责任范围，将其对固定资产管理效果的好坏与其工资挂钩，将管理责任落实到个人。与此同时，应建立、健全固定资产管理各环节责任制，完善固定资产采购、使用、维护、处置、报废等各环节的岗位职责，保证资产管理的所有环节都能落实到专人，各岗位做到合理授权且不相容岗位分离。

另一方面，高校应成立专业的资产评估小组，在资产采购、处置和报废过程中，科学评估资产价值或对其价值进行专业核实，防止国有资产流失，保证国有资产实现保值增值。

（二）实现资源整合与共享，提高资产使用效率

固定资产使用效率低下应具体问题具体分析，找出原因：若是由于资产性能不符合使用需求，则高校应根据自身实际需要，在申请经费项目之前做出科学、合理的可行性分析和采购计划；若是部分固定资产只能用于特定项目而被闲置，则应探索建立灵活的固定资产调配和整合、共享模式。“共享经济”概念最早由美国马科斯.费尔逊教授和琼.斯潘思教授提出，其主要特点是个体借助第三方平台，交换闲置物品，分享自己的知识、经验。高校可以考虑利用“共享经济”的概念，建立包括各大高校固定资产信息的第三方市场平台，可以灵活调配、共享其他高校的固定资产，充分提高固定资产使用效率。

（三）加强和完善固定资产内部控制体系建设

首先，高校应做好固定资产管理各环节的监督工作，加强固定资产内部控制体系建设，成立专门、独立的监督部门或组织，对固定资产采购、使用、维护和处置等各环节进行有效监控。其次，完善高校固定资产内部控制制度建设，尽快修订或制定固定资产管理相关规章制度或学校内部控制制度，对学校固定资产的采购方式、配置标准、处置范围、方式、权限和程序，以及监督管理等内容做出明确具体的规定。最后，加强固定资产管理各环节的内部检查和审计的监督力度，确保可行性论证、公开招标、资产清查等各项工作真正落到实处、产生实效。

（四）组织相关人员开展专业学习与培训

新政府会计制度改革的实施，给资产、财务和审计等相关部门增加了不小的工作量，尤其是改革初期。因此，高校财务等相关部门人员应首先主动学习新政府会计准则、新政府会计制度和固定资产具体准则等内容，自觉提高自身业务水平，为新制度的顺利过渡做好准备。此外，当前高校财务管理发展的趋势是逐步由核算会计向管理会计转变，优秀的财务人员不应只是会记账，还应为学校领导层做出重大决策提供更有帮助的财务信息，高校财务人员应借此次改革的机会加强学习，为自身向管理会计转型做好准备。同时，高校也应围绕新政府会计准则改革的内容与意义，组织相关人员定期进行宣传周、专题讲座、主题研讨会和校外学习等形式培训，引导他们学习新政府会计制度，不仅旨在提升其固定资产管理与核算能力，更要增强高校财务人员的管理意识，了解固定资产管理的重要意义。

（五）全面开展固定资产清查与盘点工作

新政府会计准则和固定资产具体准则的颁布实施，使高校固定资产管理与核算工作有了新的依据，各高校都应在新准则正式实施前，对学校内部现存的固定资产开展一次全面清查与盘点工作，成立专门的资产清查小组，完善、核对固定资产管理系统中的信息，对资产进行定期或不定期的抽样盘点，清查资产当前状况，记录并分析现存各类固定资产的采购日期、类型、数量、使用频率与损耗、报废情况、所属部门、保管人员等信息数据，利用记录的数据对固定资产重新评估其价值、新旧程度和尚可使用年限，报废的资产从固定资产管理系统中剔除，已编码的固定资产核对或补登业务，未编码的固定资产按类别和采购时间顺序编码，为新制度实施打好基础。在条件允许的情况下，抽样检查与全面检查可以结合进行，对于价值较高和稀有精密的固定资产，应采取多人保管、相互制约、互相监督的方式。