论新收入准则对房地产企业的影响

李志国

【摘 要】为适应我国市场经济建设快速发展的需要，财政部及时修订印发了新收入准则，弥补旧收入准则内容的缺陷，帶动企业业务操作的规范化。文章以房地产业为切入点，分析新收入准则的内容，并就其对房地产企业的影响关键点进行论述。

【关键词】新收入准则；房地产企业；影响

伴随着我国经济建设的日益发展，交易事项的日趋复杂，会计实务中收入确认和计量面临越来越多的问题，财政部及时完成了对《企业会计准则第 14号——收入 》的修订。在这样的背景下，企业的收入确认、计量和信息披露将进一步规范。目前，新收入准则获得了各企业从业人员的关注，并对各行业的实际发展产生一定的影响。本文以房地产企业的发展出发，分析探讨新收入准则对于房地产行业收入确认和报表损益等方面的影响，并为房地产行业合理合规采用该准则提出相关建议。

一、新收入准则的总体变化

为了进一步保障我国经济事业的可持续发展，政府有关部门实现了相关文献的制定以及优化。在这样的背景下，财政部及时对收入准则进行了修订，内容变化较大，对此笔者总结如下：

在2006版旧收入准则之下，区分销售商品、提供劳务、让渡资产使用权和建造合同分别采用不同的收入确认模式，导致作业繁琐，而新准则不再区分业务类型，采用统一的收入确认模式。同时，企业为了进一步规避收入管理风险，积极引进控制权转移概念，借助“五步法”实现企业收入的确认与计量。

此外，新收入准则还规避了公允价值计量收入的弊端，并借助企业经营的合同条款计量交易的价格。在具体的作业时，管理人员还需要进一步明确特殊情况的交易价格，保障作业推进效率的稳步提升。新收入准则还明确规定企业应按所承诺 （或服务 ）的单独售价的比例，确保收入作业在推进时能够将交易价格均分到各条约义务之中。

不仅如此，新收入准则还对增量成本、履行合同成本等成本确认进一步细化，并就二者计入当期损益的时间进行了明确。最后，新收入准则在制度过程中还增加总额法、净额法的相关内容，从而实现了对于附有销售退回条款等内容的分析以及处理。

二、新旧收入准则对房地产企业收入确认的对比分析

2017年，我国财政部积极修改收入准则，使得新收入准则的内容进一步丰富，完善了收入确认计量 、合同成本 、特定交易等方面，对很多行业产生影响。在新收入准则下，房地产行业的收入确认成为受到较大影响的行业之一。

第一，在2006版旧收入准则之下，企业确认销售收入需同时满足如下五个条件：企业将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出商品实施有效控制；收入的金额能够可靠计量；相关的经济利益很可能流入企业；相关的已发生或将发生的成本能够可靠计量。其中，以第一条“风险报酬转移”为核心条件。

针对房地产企业的收入确认，目前绝大部分房地产企业都是在满足以下条件时确认收入：买卖双方签订销售合同且买方按销售合同付款条款支付购房款，房地产开发产品已建造完工、达到预期可使用状态并经相关主管部门验收合格，房地产企业向买方交付房产。简单的讲，目前房地产企业以“交房”作为收入确认的时点。一般而言，在该业务推进过程中，企业预售时收到房款确认为“预收账款”，交房后在账面上确认为“主营业务收入”。

第二，在2017版新收入准则下，明确企业应当在客户取得商品控制权时确认收入，同时需区分时点转移和时段转移。根据新收入准则中第十一条的规定，满足其中条件之一的第三点，即企业履约过程中所产生的商品具有不可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项，可认定为属于在某一时段内履行履约义务。

因房地产企业商品房的特殊性，向客户预售时已明确房号，各商品房的面积、户型、楼层、朝向、采光和位置等属性没有全部完全相同的，房地产企业不能轻易的将商品用于其它用途，可认定为具有不可替代性。且实务中房地产企业预售后基本都收到全款，部分支付首付款的客户会根据购房合同及时办理按揭贷款，房地产企业有剩余款项的收款权且受法律保护，符合“在整个合同期间有权就累计已完成的履约部分收取款项”。因此，在新收入准则下房地产企业期房销售满足条件，属于时段履约，需要在一段时间内确认收入，也就是说在预售后即可按照履约进度来确认收入，无需等到“交房”时点。

三、新收入准则对房地产行业损益等的影响

伴随着新收入准则的修订，我国房地产企业的收入确定原则出现了很大变化，这种变化对企业的报表损益产生较大的影响。在具体的分析过程中，笔者以碧桂园控股有限公司为例进行说明。

事实上，在香港上市的房地产企业碧桂园从2017年1月1日起提前执行了《香港财务报告准则第15号》（和2017版中国新会计准则一样趋同于国际财务报告准则第15号）。2017年8月碧桂园披露的中期业绩显示，在新收入准则下报告期总收入为777.75亿元，较旧准则下的629.88亿元增加147.87亿元，增幅23%；报告期利润为83.73亿元，较旧准则下的50.39亿元增加33.34亿元，增幅66%。分析得知，截至 2017年上半年，按照投入法计量的履约进度在一段时间内确认的收入为147.50亿元，占报告期总收入777.75亿元的比重为19%。此外，新收入准则的运用增加了碧桂园的留存收益。

因房地产企业处于资金密集型行业，2006版旧准则下预售款在交房之前不能确认收入，只能作为预收账款在负债端反映，企业资产负债率高企，变相抬高了融资难度和资金成本。在2017版新准则下，由于预收账款可以提前转化为收入，资产负债率下降，债务评级有望得到提高，便于企业后期融资。

综上，在企业满足按新准则确认收入的前提下，新收入准则的提前运用能够为房地产企业的财务状况产生较大的正面影响。由于碧桂园公司在行业中的领先地位，其在内部采用新收入准则引起的损益变化具有较强的代表性，为国内其他房地产企业的收入确认提供了一定的参考价值。

四、面对新收入准则建议采取的的措施

基于時代的发展以及新收入准则的执行，房地产企业在条款运用的业务过程中需要采取科学严谨的态度。关于运用新收入准则建议采取的措施，笔者进行了总结，具体内容如下：

首先，企业需要科学地开展客户合同的识别工作。在具体的操作过程中，如果客户需要进行合同修订、订单修改工作时，企业需要确保合同收入纳入到合同范围中，确保收入的金额能够处于可靠计量的状态。此外，如果参与方同意改变合同范围，但是未能够与价格变化达成一致时，企业需要应用可变对价的概念估计合同价格的变化。

其次，要规范商品房销售的合同文本，确保“企业履约过程中所产生的商品具有不可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项”。销售合同中应约定房地产企业不能改变或代替客户指定其他的商品房，如果房地产公司试图将原商品房用于其它用途，客户应拥有强制执行并追偿的权利。同时，销售合同应约定房地产企业有权向客户就该预售的商品累计至今已投入的成本部分收回款项。

最后，合同修订应依据不同情况开展单独合同处理。例如，固定造价合同受到后续订单变化的影响，不能认为与原始履约义务明显可区分，房地产企业应调整交易价格和完工程度，并且采用累计追补调整的方式调整收入。

五、结束语

为了应对市场经济的快速发展，我国的财政部及时修订了收入准则，规范了收入确认、计量和相关信息的披露。本文基于此，着重分析了新收入准则的总体变化、新旧收入准则对房地产企业收入确认的对比分析、新收入准则对房地产行业损益的影响。笔者认为，随着新收入准则应用指南的制定以及收入确认理念的转变，我国的房地产企业将获得积极正面的影响，根据投入法的履约进度确认收入将促进企业进一步提高成本管理水平，带动提升企业的运营效率，实现更高的经济效益。

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