《管理会计基本指引》在高校的应用研究

（韶关学院广东韶关512005）

一、引言

为促进企业和行政事业单位加强管理会计工作，提升单位内部管理水平，促进单位经济转型升级发展，财政部于2016年6月22日印发了《管理会计基本指引》（财会 ［2016］10号）（以下简称《基本指引》）。《基本指引》是我国管理会计体系建设发展进程中的重要文件，是对普遍规律的提炼升华，是规范性、非限定性文件，在单位应用管理会计方面起指导性作用。各单位在具体应用管理会计时，需要结合单位自身所处的内外环境，选择适合单位发展需要的管理会计工具方法，开展相应的管理会计活动，提高单位治理能力和治理水平。高校应用管理会计，需要根据自身发展周期，结合人才培养规划、学科研业务活动等特性和规律，灵活应用《基本指引》，使《基本指引》的实施更加符合高校管理会计的建设与发展，促进高校各项事业健康稳步发展。因此，从高校自身规律出发，结合高等教育领域行业特征，探索研究《基本指引》在高校的应用路径，创新财务管理模式，具有十分重要的理论和实践意义。

二、高校应用《基本指引》应将坚持战略导向作为核心原则

《基本指引》明确指出，单位应用管理会计，应遵循战略导向、融合性、适应性和成本效益四项原则。虽然这四项原则从不同的内容和侧面对单位应用管理会计提出了相应的遵循要求，但笔者认为，这四项原则的内涵不同，战略导向原则是核心原则，是其他三项原则的统领和基础。

（一）战略导向是高校应用管理会计的关键特性

“放管服”改革对高校财务管理提出了全新的要求，以记账、算账、报账为工作重点的传统财务会计难以对高校管理决策提供强有力的智力支撑。因此，管理会计在高校应运而生，高校应用管理会计需要坚持高校办学战略导向核心原则，以“放管服”改革与财务管理创新为重要抓手。与财务会计对比，管理会计更侧重于单位具有战略意义的长远发展潜力。它面向单位的未来，为单位管理决策提供更全面的信息、更完备的知识、更科学的方法。其根本目的是要选择一个能更好地适应环境的发展战略，并为战略的运行提供更加全面的绩效评价，以更好地支撑战略的执行与调整，从而提升单位核心竞争力和创造价值。所以，高校应用管理会计要坚持战略导向原则，管理会计指引体系和案例库建设需要服务于高校师资队伍建设、人才培养、科学研究和服务社会经济发展等核心业务环节和流程。

（二）融合性和适应性是高校应用管理会计的具体路径选择，是战略导向丰富内涵的延伸

在企业经营管理过程中，财务管理是价值创造链上的关键一环，但高校财务管理不同于企业财务管理，有其自身的特性。高校的核心业务是加强师资队伍建设、组织教学活动培养人才、开展科学研究进行科技创新和服务社会经济发展，这是高校办学的价值目标所在，是高校开展运营活动的经济效益和社会效益体现。对高校而言，包括财务管理业务在内的其他管理业务活动，均需以此为导向，以服务和实现这些目标为己任。新时代，高校“放管服”改革与财务管理创新，就是要根据高校自身发展需要，遵循融合性和适应性原则，加强体制机制创新，加快财务管理信息化建设，优化和规范办事环节和流程，提升标准化作业水平，将管理会计嵌入高校的师资队伍建设、招生就业、人才培养、科学研究和服务社会经济等相关领域、层次和环节。并以上述业务流程为基础，实现业财深度融合，利用一定的管理会计工具、方法，为实现高校战略核心目标服务。

（三）成本效益是高校应用管理会计的绩效评价要求，是战略导向的拓展

管理会计的应用应权衡实施成本与预期效益，合理、有效地推进管理会计应用。单位在进行任何决策时，都需要在成本与收益之间进行权衡，高校管理会计的应用当然也不例外。但是，由于高校具有独特的准公益属性，高校开展业务活动并不以盈利为主要目的。因此，高校在权衡成本与效益关系时，更要有战略视野和全局观念，要从战略的高度，从长远与全局的角度来思考管理会计应用的价值回报问题。高校应用管理会计需要从合理有效保障财政资金的安全运用、提高预算资金执行进度和效率、满足学校培养合格有用人才、开展科学研究等核心业务发展需要等方面进行权衡，一切以有助于高校“放管服”改革与财务管理创新为切入点，体现高校管理会计应用特定绩效观。

三、高校推进管理会计应用需要树立正确的管理环境观

现代管理学理论认为：所谓管理环境，是指影响管理活动的内部和外部因素。用系统的观点看，就是管理系统内部各要素的关系以及与外部系统的关系。在现代条件下，任何管理都不是孤立的，管理环境的性质直接决定管理的性质，也决定着在管理中应当采取何种管理体制、何种管理方式和方法。管理会计效能的发挥与高校所处的环境密不可分。从管理的人本观念来看，人是管理中的首要因素，作为管理主体的人，在管理活动中始终处于主导地位。因此，高校应用管理会计需要充分了解和分析高校所处的价值创造模式、组织架构、管理模式、资源保障、信息系统、国内外经济、市场、法律、行业等环境因素。转变师生的观念，正确认识高校实施管理会计是落实“放管服”改革与财务管理创新的重要路径选择，是提升现代大学治理和管理能力，提高服务教学、科研等核心业务活动水平的重要举措。

（一）转变观念，营造管理会计应用的组织文化环境基础

1.高校需要更新观念，切实改变以往墨守成规的僵化的财务管理模式，摆脱传统财务会计思维定式的束缚，提升财务管理在高校综合管理中的职能。支持高校财务管理从传统的“核算+服务”型财务向“核算+服务+管理支撑”型财务转变，运用战略管理会计思想和方法，营造高校管理会计应用环境基础。

2.做好顶层设计，谋划体制机制创新。管理活动是一项系统工程，涉及单位的各个业务层面、各环节的事和人。因此，高校应用管理会计，需要结合高校自身组织结构特点，着手体制机制创新，进行流程再造，将业财有机融合。明确学校、二级学院、各行政教辅科研部门各层级以及各层级内的部门、岗位之间的管理会计责任权限，制定管理会计实施方案，以落实管理会计责任，打造适合自身业务发展需要的管理会计制度环境。

3.加强财会人员培养，打造新时代管理会计专业人才。随着高等教育体制改革的纵深发展，高校面临的国内外环境越来越复杂，高校与其他经济组织的交融、联系更加密切，加上“放管服”改革的进一步落实，高校已成为责权利高度集中的行为组织，依法、科学、精细化管理将是高校管理的发展方向。这对高校财务人员提出了全新的要求，高校财务管理职能在做好传统“核算+服务”的基础上，更应融入高校的各项业务环节，为各项业务提供智力支撑。因此，急需加强对高校财会人员的培养，通过以下途径将财会人员造就成精于专业、精通业务、精通数据分析和信息系统、拥有管理者的视角和必要沟通能力的复合人才。（1）更新财会人员的思想观念，提升财会业务素质和综合理财能力，树立新时代管理会计思维，改变一贯的事后报账、算账的财务管理模式。（2）加强财会人员关于人才培养、科学研究、人力资源管理和资产管理等非财务方面的业务知识培训，培养财会人员业财融合理念，变被动为主动，实行事前、事中及事后的全程过程财务管理，提高财务管理综合效能。

（二）整合资源，提高资源共享度，夯实管理会计应用的资源保障环境基础

适当有效的资源配置能够保障组织行为目标的实现，但资源过度和重复配置不仅造成资源浪费，反而会削弱组织目标的实现。高校的招生、就业、人才培养、师资队伍建设、财务管理、资产管理、科学研究等分别归属学生工作部、就业指导中心、教务处、人力资源管理与规划处、计划财务处、国有资产管理处和科研处等不同的业务部门。实物资源重复配置、信息资源孤立等现象十分常见，资源整合未能引起重视，资源共享程度较低。高校要有效推进管理会计应用，需要注重资源整合，提高资源共享程度，夯实管理会计应用的资源保障环境基础。

1.创新资源管理体制机制，统筹进行资源配置。高校要适应高等教育领域“放管服”改革需要，创新财务管理方式方法，对下放的权责利要接得住、管得好、用得活，树立现代大学思维，加快管理会计应用，真正贯彻执行新预算法要求，加强校内协同创新，强化资源统筹，将各业务环节、部门的资源配置全部纳入年度财务预算和中长期财务规划，归口集中到一个部门进行统筹配置，破解资源重复、分散、共享程度低等难题。

2.建立标准化数据资源共享体系，实现业务数据校内互联互通共享。目前，高校几乎都建有OA办公系统，但调研发现，该系统使用较多的功能是办公文件的流转和收发、新闻稿件和通知的发布等，功能未包括学生信息、教职工信息、资产信息和财务信息等。相应的业务信息仍然散落在各业务部门的管理系统中，信息孤岛仍然制约着高校数据资源的整合共享。一是各业务系统未与学校财务管理系统进行实时对接，无法实现数据自动化采集分析，削弱了管理会计功能的发挥；二是各业务系统提供的数据常常存在差异，无法进行数据加工利用，同样制约管理会计在高校的应用。高校要以“放管服”改革为契机，推动招生、就业、人才培养、财务管理、资产管理等各业务环节的协同，建立标准化数据资源共享体系，实现各业务部门间业务数据校内互联互通共享，提高信息使用效率，为管理会计应用提供资源保障环境基础。

3.构建“大数据”时代下高校财务信息化系统，筑牢高校管理会计应用信息化的环境基础。（1）认清“大数据”对管理会计应用的作用，树立财务信息化系统观。新时代，高校所处环境发生了翻天覆地的变化，高校之间的竞争集中体现在人力资源配置、招生就业、科学技术研究和科技成果转化等领域。管理会计改变了传统的财务职能作用，将为高校领导决策提供参考支撑作为财务管理的主要目标，而“大数据”可以为管理会计提供巨大的数据支持。（2）注重“大数据”时代下财务信息化人才队伍建设。一是通过校外人才引进，优化高校财务信息化专业人才结构。高校应加大财务信息化人才的引进力度，建立专业的财务信息化人才队伍，加强财务信息化建设。二是注重组织内部培养，提升现有财务人员的信息化能力。高校应加强对校内财务管理人员的培训力度，定期对其进行信息化知识培训，增加信息技术，使其能够参与到高校信息化建设中。（3）加快高校财务信息化系统的建设。一是升级改造现有财务信息系统。目前高校使用的财务管理系统很难与招生录取系统、教务学籍系统、人事教职工信息系统、资产管理系统等进行实时无缝对接。需要升级改造现有财务管理系统，增强信息化功能，实现财务信息系统与校内业务系统的有效对接，达到同一信息在不同系统之间的唯一性和共享性。二是将财务信息系统终端延伸到业务部门。改变长期以来财务信息系统只安装在学校财务部门的做法，落实“放管服”改革与财务管理创新，将财务信息系统终端延伸到业务部门，开放一定的权限。

四、高校管理会计活动和工具方法选择建议

2017年3月31日，教育部等五部门联合印发《关于深化高等教育领域简政放权放管结合优化服务改革的若干意见》，这不仅为高校加快管理会计应用提供了政策依据，而且为高校在预算管理、成本管理、资产处置、财政资金拨付、内部控制制度建设、“三重一大”制度执行等方面提出了全新的指导意见，为高校财务管理创新，更好应用管理会计工具、方法，开展管理会计活动指明了路径方向。

（一）预算管理工具、方法应用

1.实行零基预算管理，提高办学资金使用绩效。“零基预算”是现代管理会计发展过程中的一个新概念，是现代管理运用于预算管理的一种新技术。与传统的增量预算相比，具有不受现行预算的约束、能充分发挥各级费用管理人员的积极性和创造性、促使各基层单位精打细算、厉行节约、合理使用资金、提高资金的使用效果等诸多优点。预算资金的统筹使用权是高校“放管服”改革下，落实高校办学自主权的重要体现，高校在编制年度财务预算时改变过去的基数加增长的预算安排模式。高校依据年度预算收入总额，根据事业发展战略规划，结合年度工作计划，按照“收支平衡，轻重缓急，保障重点”的原则编制年度财务预算，使预算编制更加科学合理，预算更便于执行，预算绩效目标设置更客观、可以评价，符合高校业务发展需要。

2.开展全面预算管理，提升资源统筹能力。全面预算管理是围绕企业发展战略，应用现代网络与信息技术，融业务预算、资本预算、财务预算于一体的综合管理系统，是对企业生产经营活动、投资活动、财务活动的总体安排和量化表述，主要内容包括预算目标的确定、预算方案的编制、预算的审批、预算的执行、控制、调整、分析、考评等，是融企业所有关键问题于一体的，一整套全方位、全过程和全员参与的计划、管理和控制活动。高等教育领域“放管服”改革要求高校创新财务管理，为高校战略核心业务提供服务保障。因此，高校在管理会计应用中应建立健全全面预算管理模式，根据年度工作重点科学安排预算资金，提升资源统筹能力。（1）将各部门、各业务节点形成的收入和支出全部纳入学校年度财务预算管理，加大资源统筹。（2）建立规范的预算编制、审批程序：年度经费预算经过经费使用部门申报预算 （简称 “一上”）→财务部门汇总统筹全校收支下达预算控制数→经费使用部门修改申报预算（简称“二上”）→财务部门编制预算建议草案→学校预算投资委员会审核论证→校长办公会议和党委会议审批→教职工代表大会审议同意→学校发文实施。

3.建立项目库及中期财务规划。管理会计应用区别于财务会计的最大特点在于注重参与高校的业务环节的管理，凸显决策参谋职能。因此，高校在编制预算时，在零基预算和全面预算的基础上引入建立项目库及中期财务规划，能够预防短视行为，为高校未来发展留有余地，符合高等教育战略发展规律性要求。一方面对日常运行经费实行零基预算，可以增强统筹力度，加速资金周转，提高预算资金的使用绩效；另一方面对事关高校教育发展战略的项目采取入库管理，按照重要性原则逐步安排预算资金支持建设，对资金需求量大、具有战略意义的重大项目，可以一次立项，分年度安排预算资金，实现学校可持续发展。

（二）重大决策工具、方法的应用

随着高等教育现代化战略的推进，我国的高等教育已进入加速发展时期，高校不仅办学规模在扩大，而且科学技术研究、科技成果转化、产学联盟、产教融合、校政校社校企联合等均在向纵深发展，高校社会参与程度不断扩大，需要加强与其他单位、部门和有关组织的业务往来。因此，高校在开展相关业务活动时必然涉及校内决策的过程，在决策中除了业务部门提供可行性和必要性分析外，更需要财务管理部门从管理会计视角在政策法规、成本效益、资金保障与安全等方面提供建议与意见，以合理保障重大决策的科学规范、合法合理性、绩效效果等，支持学校教育事业可持续发展。

（三）成本控制工具、方法的应用

成本控制是管理会计的一项重要内容，是企业加强管理、提高效益的必然选择。但高校不同于企业，公办高校运营委托方主要是国家各级政府部门，学校办学资源极大部分都是国家无偿提供的。虽然在2012年新修订的《高等学校财务制度》中增加了成本费用管理章节，要求高校实行内部成本费用管理，但是由于后续没有制定相应的高等学校成本核算实施细则，到目前为止，大多数高校未核算办学成本和盈亏。成本管理是高校财务管理最为欠缺的一个环节，制约着管理会计在高校的应用。如今，国家对高校实行简政放权，高校需要依法、按照章程来办学，逐渐进入市场，成为市场竞争主体。在这一前提下如何合理使用教育经费、提高资金使用效率成为各高校面临的新课题。因为高校不以营利为目的，因此在运用管理会计成本控制工具、选择成本管理方法时应重点进行盈亏平衡分析，让高校教职员工建立起成本利润的概念；通过准确地计算盈亏平衡点，将学校的招生规模控制在合理范围内；通过固定成本、变动成本的区分和计算，可以让高校清楚地知道哪一部分成本有节约空间，有的放矢、高效地节约成本。

五、管理会计信息与报告的应用

管理会计作为“内部报告会计”是单位管理信息系统的重要组成部分，其主要工作内容之一就是从单位各部门收集财务信息和非财务信息，通过汇总和加工，为单位的管理者提供有效的信息服务，而汇总加工的结果就是管理会计报告。高校管理会计应用作为高校“放管服”改革与财务管理创新的重要抓手，提供给领导决策的管理会计报告要有别于财务会计报告。

（一）坚持决策有用观

管理会计重点关注和提供以下管理会计报告：预算管理与执行情况报告；招生规模与收入经济效用性分析报告；资产购置投入与利用效果分析报告；科研投入与成果分析报告；服务社会与社会效益分析报告。

（二）以方便适用为原则

在报告语言方面尽量采用通俗易懂的非财务专业语言，满足非财务专业背景领导的需要；报告格式方面应根据业务不同，采用形式多样的格式；报告期间和内容要根据管理的需要和业务的不同来提供。