企业股权无偿划转的一点认识

黄飞飞

【摘 要】经济社会的不断发展，企业相互之间不管是从资源合理配置角度还是战略发展调整等方面的考虑，企业间股权的无偿转让业务层出不穷。但是，不论是从转让方还是受让方对此种经济业务税务方面的考量仍很欠缺，笔者从不同性质企业间股权无偿转让入手，来谈谈对此项经纪业务的会计处理和涉税问题的一点认识。

【关键词】居民企业；股权无偿划转；会计处理；涉税问题

一、非关联方居民企业之间的股权无偿划转

案例1：A公司拥有C公司的30%股权，A公司和B公司不存在关联方关系。A公司为了实现战略调整和整体业务的考虑，A公司通过股东会决议，决议规定：A公司将持有的C公司30%的股权无偿转让予B公司。其中A公司内的长期股权投资账面净值为500万元，市场公允价值为600万元。

1.会计处理

本案例中，A公司和B公司，不存在关联方关系，应按照损益性交易的原则处理，A公司确认相应的投资损失，B公司应根据相关股权的公允价值确认为一项利得。

A公司：借：投资收益 500

贷：长期股权投资 500

B公司：借：长期股权投资600

贷：营业外收入 600

2.涉税分析

根据《企业所得税法》第十条规定：只有公益性捐赠才能按一定比例税前扣除。因此，转出方A公司在计算应纳税所得额时做当期纳税调增处理，计算缴纳企业所得税。

根据《国家税务总局关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2010年第19号）第一条规定：“企业取得财产（包括各类资产、股权、债权等）转让收入、债务重组收入、接受捐赠收入、无法偿付的应付款收入等，不论是以货币形式、还是非货币形式体现，除另有规定外，均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税。”因此，B公司应确认所得税600*25%=150万元。

二、关联方居民企业之间（非100%控股）股权无偿划转

案例2：A公司拥有C公司的80%股权，拥有B公司60%股权，A公司为了实现战略调整和整体业务的考虑，A公司通过股东会决议，决议规定：A公司将持有的C公司80%的股权无偿转让予B公司，该股权的账面价值为500万元，公允价值为600万元。该转让协议已取得相关部门的批准。

1.会计处理

案例2中，一方面，B公司和C公司同属于A公司控制，并且上述股权转让之后B公司能够控制C公司，属于同一控制下的内部转让股权，B公司在没有取得任何对价的情况下取得C公司控制权，A公司和B公司以将长期股权投资账面价值计入“资本公积”。资本公积不足冲减的调整“留存收益”。

另一方面，该股权无偿划转属于捐赠行为。根据财政部2008？年财会函〔2008〕60？号文件规定：“如果接受控股股东直接或间接的捐赠，从经济实质上判断属于控股股东对企业的资本性投入，应作为权益性交易，相关利得计入所有者权益（资本公积）。”该案例中的股权无偿划转交易是控股股东向B公司无偿转让其所控制的C公司股权，且交易存在不公允，因此该项交易属于控股股东的资本性投入，相关利得计入所有者权益（资本公积）。

A公司：借：资本公积500

贷：长期股权投资500

B公司：借：长期股权投资500

贷：实收资本/资本公积500

2.涉税分析

转出方A公司：虽然案例2中的账务处理只是涉及资产类、所有者权益类变动规律，但？根据《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号）文件“企业在股权收入过程中，需要制定相应的协议，并确保协议的时效性，将股权变更手续完善，确保收入合法性。在股权收入转让扣除后，股权经历成本转变之后，必须要转变股权所得利益。因此，企业在股权转让所得利润中，需要开展详细计算。投资企业未分配的利润、股东权利等不得被扣除，需要按照相关的股权，确定可能分配的金额”？。因此，作为转出方应按划转资产公充价值和账面价值的差额确定应税收入，计算缴纳企业所得税25万元〔（600-500）*25%〕。

转入方B公司：根据《国家税务总局关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2010年第19号）第一条规定：“企业在取得财产收入之后，包括：股权、债权、资产等，在其转入、收入（包括债务收入）、捐赠收入、难以开展应付款收入与偿还中，不管是货币、非货币形式，均需要采取有效措施将其体现出来。除去另外规定，需要按照一次性要求计算收入，并计算企业的年度所得税，并缴纳相应的税款。”这就意味着转出方取得C公司的股权按公允价值确认为捐赠收入，应确认所得税150万元〔600*25%〕。

实务中，资产无偿划转之前，双方纳税人并无意识到会产生纳税义务，而没有采取相应的措施，导致漏缴税款，从而会产生巨大的税务风险。

三、关联方居民企业之间（100%控股）股权无偿划转

案例3：A公司拥有C公司的80%股权，拥有B公司100%股权，A公司为了实现战略调整和整体业务的考虑，A公司通过股东会决议，决议规定：A公司将持有的C公司80%的股权无偿转让予B公司，该股权的账面价值为500万元，公允价值为600万元。该转让协议已取得相关部门的批准。

1.会计处理

根据《财政部？国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109号规定：第三条所称“对居民企业开展100%直接控制，受同一或相同多家居民企业，在其控制与管理中需要100%按照居民企业账面净值数据开展股权转让、资产划入等。针对以下情形：“针对100%直接控制的母子公司，母公司需要按照账面净值数据向子公司划转持有股权或资产，若是母公司未能獲得股份，或者是采取非股份支付形式，母公司需要按照冲减实收资本，比如：资本、公积（下同）开展处理，其中子公司还需要接受对应的投资处理。”

A公司和B公司的会计处理比照案例2处理。

2.涉税分析

《财政部？国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109号第三条关于“对100%直接控股，若是具备合理的商业目的，严禁出现以推迟缴纳税款，或者是减少、免除税款缴纳的目的，在股权、资产转入、划入之后的1年之内，不会改变股权或资产划转，原本的实质性经营活动，划出方企业和划入方企业无法在会计上获取准备的损益数据。其税务处理可以按照特殊方式开展处理，并遵循相关的处理规定，划出方企业和划入方企业无法确认所得物质，划入方企业需要在股权或资产划转基础上开展计税作业，参照股权或资产划转确定账面净值数据。划入方企业依据划转资产，按照账面净值数据开展计算，并将折扣扣除掉。

从文件不难看出，企业重组特殊性税务处理的条件很明确：100%直接控股，若是具备合理的商业目的，严禁出现以推迟缴纳税款，或者是减少、免除税款缴纳的目的，在股权、资产转入、划入之后的1年之内，不会改变股权或资产划转，原本的实质性经营活动，划出方企业和划入方企业无法在会计上获取准备的损益数据。若无法满足此项要求，则不能适用此规定的处理。

案例3中，A公司和B公司属于财税〔2014〕109号文规定的“100%直接控制的居民企业之间”。同时，符合中符合特殊性税务处理的相关规定，从而不确认相应的利得和损失，免缴所得税。

四、结束语

综上所述，笔者认为，企业之间的股权无偿划转，既要确认相应的损益，又要充分避免非关联方利用股权无偿划转到达利益输送，损害股东利益。同时，还应综合考虑股权划转给企业带来的潜在税务风险。

参考文献：

[1]陈璐瑶.对无偿划转子公司股权的核算探讨， 财会月刊（上），2014.2上.

[2]《财政部 国家税务总局关于促進企业重组有关企业所得税处理问题的通知》，（财税〔2014〕109号.

[3]《国家税务总局关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告》.（国家税务总局公告2010年第19号）.

[4]财政部2008 ，年财会函〔2008〕60号.

[5]《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》，（国税函〔2010〕79号）.