新旧准则下分期收款账务处理的对比研究

康玉霞 张佩瑶

摘 要：本文将以2017年修订的《企业会计准则第十四号——收入》（简称新准则，下同）和2006年发布的《企业会计准则——收入》（简称旧准则，下同）为依据，以某一案例为例证，比较新旧准则下分期收款账务处理方式。

关键词：分期收款;会计核算;企业会计准则

为了满足会计核算信息的质量要求，保证我国经济平稳运行，我们需要不断修订相应的会计准则。会计准则发生变化，必然也会引起会计核算方法和期末财务报表发生变化。而在任何情况下，这种变化对企业本身造成的影响都是不应该被忽视的。

一、分期收款的概述

分期收款销售是指商品已经售出，但货款分期收回的一种销售方式。分期收款的适用范围原本并不广泛。在过去几十年间，企业采用这一方式销售的商品主要是大宗货物，例如汽车，大型设备。而如今，随着科技水平的进步，电子产品的使用日益广泛，智能手机，平板电脑和笔记本电脑越来越受年轻人的喜爱。但这一类商品的价格普遍较为昂贵，这对收入不高的大学生和上班族来说是一个不小的经济负担。为了促进销售，一些销售平台和企业便会选择采用分期收款的方式来销售这些电子产品。分期收款的适用范围也在无形中扩大了。

二、新旧准则下分期收款的账务处理方法

对比为了更加直观地进行比较和论述，本论文将通过下文所提及的案例进行比较和分析。

案例：20xx年12月，A公司向B企业销售一套供电设备，合同约定从下一年起每年年末B企业应支付货款1200万，共需支付三年。假设该供电设备的成本为1800万，增值税税率为17%。该设备目前交易价格为2984.4万元;实际利率为10%。

（一）发出商品时两种账务处理步骤的差异

首先，在旧准则下，当企业发出商品时，套用到上文案例中，则处理步骤如下：

借：发出商品 1800

贷：库存商品 1800

新准则下，当企业发出商品时，则需要进行下列步骤;首先，按照该商品的应支付货款总额和增值税税额，借记“长期应收款——货款”“长期应收款——增值税”，贷记“主营业务收入“未实现融资收益”“应交税费——应交增值税（待转销项税额）”，其中“主营业务收入”科目的金额即为该商品的交易价格;在上述步骤完成后，按照该商品的成本，借记“主营业务成本”，贷记“库存商品”来结转成本。

由上文我们可以发现，在发出商品时，旧准则要求按照商品的进价，登记“发出商品”科目，而新准则要求按照应支付的货款的总额，登记“长期应收款”科目;并且，在旧准则下，企业发出商品时是不能确认收入并且结转成本的，而按照新准则，企业在发出商品时就是需要确认收入并且结转成本的。

（二）收到每期货款时两种账务处理步骤的差异

旧准则下，当企业收到每期的应收货款之后，应当进行如下步骤。首先，按照本期实际收到的货款金额和增值税税额之和，即本期已实现的营业收入和增值税，借记“银行存款”，贷记“主营业务收入”“应交税费——应交增值税（销项税额）”;之后，按照全部销售成本在全部销售收入中所占比重，借记“主营业务成本”，贷记“发出商品”。

新准则下，在收到每期货款之后，企业需要分三步进行会计核算。具体的账务处理步骤则如下：

（1）借：銀行存款 1404

贷：长期应收款——货款1200

长期应收款——增值税 204

（2）借：应交税费——应交增值税（待转销项税额）204

贷：应交税费——应交增值税（销项税额） 204

（3）借：未实现融资收益 298.44

贷：财务费用 298.44

观察以上账务处理步骤，可以有如下发现，首先，若按旧准则的相关规定，收到的各期货款金额和增值税税额需要计入营业收入和增值税，并且需要结转成本，也就是说，这一处理步骤是会影响企业本期利润的;但对于新准则来说，由于在发出商品时，企业已经确认收入并且结转成本，所以在收到货款时，收到的货款只会计入长期应收款，只会影响本期资产规模。其次，由于旧准则完全不考虑重大融资成分对交易价格的影响，所以相关账务处理完全不会涉及到未实现融资收益科目。但新准则是需要考虑重大融资成分的，所以在新准则下，会计核算不但会涉及到未实现融资收益，并且还要以本期摊销的未实现融资收益金额来冲减本期财务费用。

依照上文所述，我们可以比较明确的看出，在新旧准则的不同规定下，分期收款账务处理步骤具体发生了怎样的变化。同时也由于这些差异的存在，这两种处理步骤对财务报表产生的影响也是不同的。

三、新旧准则下不同账务处理步骤对财务报表项目的影响

由上文分析可知，首先，新准则修改了收入确认的时间点，由此便会增加企业当期的营业收入;同时，新准则下分期收款的相关会计处理所涉及的资产类科目更多，企业当期应交纳的相关税费也远比旧准则下更多。因此收入准则的重新修订对企业的财务报表项目产生的影响，主要集中在以下两方面。

（一）会扩大企业的资产规模，同时增加企业本期负债

因此我们可以得出以下结论：如果不考虑其他科目的影响，当准则重新修订后，新准则下的分期收款账务处理步骤会使企业各期的资产规模和负债总额同时且大幅度地增加。出现这一现象的原因，本论文认为，主要有以下三个方面：

（1）按照旧准则的相关规定，当企业发出商品时，登记入账的是商品的进价，而按照新准则的规定，在企业发出商品时，登记入账的是商品的应支付货款总额，在一般情况下，后者肯定是会比前者高的。

（2）旧准则不要求考虑重大融资成分对商品价格的影响，只要求以商品的进价登记入账，自然也就不会产生差额，更不会涉及到“未实现融资差异”这一科目。但新准则规定，商品登记入账的金额必须是合同约定的对价，而在各种因素的影响下，合同对价与商品的交易价格往往是不相等的。其中对合同对价影响最大的因素，就是合同中存在的重大融资成分。新准则规定，因合同对价与交易价格不相等而产生的差额，需要在合同履行期间，根据实际利率法将其差额进行摊销。这就会涉及到“未实现融资差异”这一资产类科目，并因此使得资产规模增加。

（3）旧准则下，发出商品时，企业是不能确认收入的，只有在收到每期货款之后，才能对已实现的营业收入进行确认。不能确认收入，自然也就不会产生相关税费，因此在旧准则下，当企业发出商品时，企业本期的应交税费是0。但按照新准则的规定，当企业发出商品时，就已经具备了确认收入的条件了。有了收入，相关的税费就会同时产生，所以在新准则下，当发出商品时，企业的增值税就已经产生了。因此，在新准则下，当客户支付了每期货款之后，企业的负债总额依旧会比在旧准则下的企业的负债总额要高。

（二）提高企业整体盈利水平

由前文分析，结合本案例可知，在发出商品时，企业不能确认收入，没有营业收入也就不会产生营业成本，自然也不会产生利润，因此在旧准则下，当企业发出商品后，企业因这笔业务而产生的利润为0。但新准则规定，在企业发出商品后就要确认收入，因此在本案例中，当企业发出商品后，企业当期营业收入为2984.4万元，当期营业成本为1800万元，所以企业本期利润是1184.4万元，比在旧准则下的当期利润多了1184.4万元，企业在本期实现的利润多了，企业的盈利水平自然就会相应提高。

综上所述，在企业执行了新准则之后，对企业产生的变化可以分为两个阶段进行概括：首先在企业发出商品后，新准则的实行会给企业带来很可观的收入和利润，其次当企业收到每期货款后，新准则可以帮助企业减少相关费用开支，以此来节约成本，同时提高企业整体盈利水平。

参考文献：

[1]企业会计准则第14号——收入（2006年版）.

[2]企业会计准则第14号——收入（财政【2017】22号文）.

[3]张泽南，左桂云.集团内分期收款交易递延所得税的合并抵销处理[J].财会月刊.2016年.