公允价值在我国的应用现状及对策分析①

单娟 刘涛

摘 要：随着经济的发展和社会的进步，越来越多的表外资产受到公众的重视，再加上历史成本的弊端，使得公允价值在未来运用的空间会越来越广。在已颁发的新会计标准体制中，我国采用了许多公允价值计量属性这既与国外发展形式相符，也顺应了我国经济发展的客观要求。本文对公允价值的理论和概念进行了阐述，剖析了公允价值在我国和国外会计标准中的应用近况和存在的问题，给出了在我国合理应用公允价值的建议。

关键词：公允价值 会计计量 会计目标

中图分类号：F233 文献标识码：A 文章编号：2096-0298（2018）11（c）-170-03

会计计量是会计制度的核心功能，公允价值作为一种有着举足轻重地位的计量属性，很早就被引入了会计范畴，然而学术界、理论界和实务界对于它的争辩却一向没有停歇过。特别是在中国，由于客观市场环境的制约，公允价值在中国市场发展中一直没有取得预期的效果。公允价值也称为公平价格，是指熟识市场情形的交易双方在公平交易和自觉的情形下所确定的价格，或非关联方即使在讨价还价的条件下可以出售资产或负债可以被关闭的价格。我国会计基本准则规定了五种主要计量属性，即历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值。它们相辅相成有联系又有不同，从本质上来说，除了历史成本以外的其他三种计量属性也是另一种公允价值，公允价值全面涵盖了其余三个测量的属性，而在运行中又不能全都使用它，还要根据实际发生情形，采用其他辅助计量属性并存的模式。

1 公允价值在我国的应用现状及问题

公允价值在我国的应用大多集中在交易性金融资产、投资性房地产、企业合并、金融工具确认和计量等方面。实际生活中它在金融工具相关环节的应用比较广泛。与其相关上市公司的信息披露大多是模糊的，对原则的确定太过于表面化，并没有给出具体相关的依据，难以判断是否真正采用了公允价值。

1.1 公允价值在我国的应用现状

（1）应用于金融资产。金融资产采用公允价值计量的好处是不会高估或者低估其价值另外与时俱进符合经济发展的大方向。在通货膨胀存在的情况下，公允价值能够保全企业的生产经营能力，此外它的应用还体现了动与静的结合，期末计量时产生的潜在和未实现的投资收益，只有发生处置时，才能真正确认投资收益。无形中增加了会计核算的工作量，在处置之前变动所带来的收益或损失只是“纸面富贵”，但在期末时会影响利润使毛利被扭曲。

（2）应用于投资性房地产。在实际生活中不难发现，公允价值模型下投资性房地产的真实情况可以被清楚的了解到。另外，从总体市场经济看，若想朝着更加健康有利的目标前进，需要广泛运用这种计量模式，同时让会计信息在不同会计主体之间的可比性变得更有优势。从当前经济形势来看我国的房价整体是在不稳定中上升，该模式被大多数企业选用后，企业的资产负债率降低了，融资能力提高了。在此计量模式下，一方面交易成本不再确认，折旧或摊销也不再计提了；另一方面企业当期利润总数相对于成本模式也会有所增加，企业经营业绩也会得到一定程度的改进，这样财务报表会出色不少。

公允价值应用于投资性房地产有长处也有弊端，一方面采用这种模式时所产生的成本费用相对来说比较高，由于是动态计量属性所以需要频繁的对投资性房地产进行全新的度量，增加了额外费用；另一方面，在投资房地产会计处理过程中更为复杂，涉及到各种复杂的会计处理，无形中增加了难度。

（3）应用于长期股权投资。在权益法核算下所形成的长期股权投资中，长期股权投资的初始成本是以买方支付对价的公允价值为基础确认，如果付出对价的公允价值小于取得被投资单位可辨认净资产的公允价值，则差额应为当期的损益。

（4）应用于债务重组。债务重组业务中债务人应当披露其转让的非现金资产的公允价值，以及在债务中转变成股权的公允价值和其他条件被修改后的债务公允价值的确定方法和依据。

（5）应用于非货币性资产交换。非货币性资产交易应以换出资产的公允价值为基础对换入资产的成本进行确认，并将换出资产公允价值与账面价值的差额作为当期损益，但是如此计量必须同时满足两个条件：一是交易性质具有商业性质；二是可以可靠地计量换入资产或换出资产的公允价值。

（6）应用于非同一控制下的企业合并。在非同一控制下的企业合并所形成的长期股权投资中，长期股权投资的初始成本是以买方支付对价的公允价值为基础确认。如果购买成本的公允价值小于取得被投资单位可辨认净资产的公允价值，则差额应为当期的损益，投资企业确认应享有净利润或亏损时，必须以取得投资时被投资单位各项可辨认资产的公允价值为基础进行调整后再行确认。

（7）应用于金融负债。所谓的金融负债指的是在企业筹集资金的过程中，在企业借贷来源和应付账款方面筹集的资金。在资产负债表日中，作为借款和应付的账款一般都有确定的支付和服务日期，因此可以参照到期投资的计量方法来取代它的公允价值。

1.2 公允价值在我国应用中的问题

（1）公允价值取得的可靠性差。公允价值是市场经济的产物，由于其运用程序的不简便以及存在的不确定性和高成本性，确认与计量的失误或随意，均可能会导致可靠性差。在实际运用时常常需要人为判断，数据的获取比较麻烦且时效性差，所以可靠性会受到相应的影响。虽然在早前的新会计准则中对其确定方法进行了初步制定，但市场不活跃时资产和负债的计量依旧有不少困难。同一交易事项的计量方法应该相同，但是在实际运用中对其公允价值的确定却不尽相同，从而使可靠性和相关性受到了影响。另外，在它的确定过程中难以避免运用人为判断，没法解决原始凭证存在的问题，不同程度地增加了主观随意性，信息的不可靠和运行空间的扩大，这些均为盈余管理创造了条件。

（2）对公允价值运用缺乏有效监管。公允价值的确定之所以有较大的随意性，和我国监管机制的缺失有很大的关系，从公司内外两个方面入手有效的监督体系还不完备。从内部控制方面来说，一直以来，受多种传统因素的影响，我国内部审计的独立性相对不是很理想，此外内部人员在治理和规制虚假会计信息方面影响也有限。公允价值评估是否公允，各公司缺少专业人员或其不具有独立的审核本领，这些限制条件让核定变得困难重重。而在外部监督方面，因過度依赖外部审计与有关法律条文，缺少外部审计的严格监查，影响了它的获得和会计信息的真实性。另外监督力度不够，造假者受到处罚所遭受的亏损远低于守约成本，于是少数企业为了操作利润，举着公允价值计量的旗帜，乱用公允价值计量，故意造假、欺骗用户信息的现象经常发生，在使用和推广方面造成了非常恶劣的影响。

（3）公允价值的可操作性差。在不断地实践活动中不难发现公允价值可操作性虽然有很大的进步，符合国际标准，但原则过于规范，缺少相应的具体规定，在实行中还存在大大小小的问题。已颁布的会计准则中对一些具体的准则进行了阐述，但有些条款解释的不够详细，导致实践中的应用缺乏相关依据。理论界对其属性的钻研依旧有限，目前还没形成一个完整的理论体系，具体准则的相关规定可操作性欠缺，没有进行深入的钻研所以在实际应用中经常困难重重很难顺利有效地进行使用。

2 公允价值在国际的应用及启发

2.1 公允价值在国际的应用和现状

公允价值在不同的应用环境中的定义不尽相同，但是在国际相关会计准则中公允价值有一个共同点，即强调企业的非强制性交易。下面通过表1来对比下我国和国际会计准则对同种资产所采用的计量模式。

2.2 公允价值在国际的应用对我国的启发

（1）公允价值在国外的运用领域比较广泛，使用情况比较成熟，强调公允价值是未来会计发展的目标。如果想轻松跟上国际会计发展的步调，在当下这个大环境下合理积极的运用公允价值是个不二选择，不然很难和其他国家站在同一高度。

（2）公允价值的应用范围尽管已比较广，但是过程其实是比较缓慢的。所以，我国在其应用方面不能完全拒绝，也不能太过于着急，应随着我国的经济发展情形，随机应变稳步前进。

（3）国外公允价值准则体系的构建是一个循序渐进的过程。一般情况下准则体系的构建需要纵观整个市场经济环境，还要对一些细节问题进行详细的研究通常不会轻松获得成功。但是准则体系一旦成熟会让它在我国的应用更加顺利和广泛。

（4）从其在国外的运用情况不难看出，公允价值的应用需要成熟的经济环境，所以我国应对资本市场进行合理高效的监督管理，加大信息披露的透明性争取早日成功建立适合公允价值发展的大环境。

3 关于在我国合理应用公允价值的对策建议

3.1 完善准则，加强理论研究和会计监管深入

公允价值的合理应用离不开完善的准则以及理论研究和会计监管的加强。要想轻松驾驭熟练运用它，我国相关监管部门当前需要做的是加快脚步早日把实施细则进行优化，正确运用避免误用，并在此基础上合理高效的完善相关监督准则，对违规行为不但要进行经济惩罚还要进行思想教育，紧防企业乱用它来操纵利润。

公允价值在我国的推行时间不长，研究尚浅，大部分依旧还在理论层面，因此首先要科学合理看待公允价值，并积极开展对公允价值的研究，及时出台相关规范和指南，其次通过建立相关审计机制增强会计法规之间的协调性，从政府和社会审计入手，加大对上市公司和评估机构的监督力度，规范衍生金融工具计量与风险披露。

3.2 改进确定公允价值的估值技术

实施公允价值计量的关键在于解决公允价值可靠性和可操作性。而新准则只对它的确定作了规定，但实际情况常常没有那么简单，尤其是估值技术的运用，如何具体操作并没有给出统一的规范与标准，选择不当往往会使其结果不真实可靠。因此要想有效改进估值技术，首先应对各类评估技术的理论和一些重要的估值技术进行具体清楚的介绍和分析，方便信息使用者参考；其次还要提供多种有效的估值技术，应用先进的评估手段提出应用的统一标准，降低操作的复杂性，合理确定公允价值。最后还要限制申报主体评估方法选择上的随意性，克服主观盲目性，消除人为操纵会计信息的现象。

3.3 准确理解可靠性的“度”，有效改进计量

会计信息的可靠性是非常重要的原则之一，而且还是影响利益相关者决策的依据之一。如果盲目地要求绝对的可靠性，不但不符合会计本质，还会进一步增大费用。确定信息可靠性的因素主要有以下几个方面：规范具体程序和方法的局限性、规范制度要求以及各会计信息使用人员决策的事后判断，这些因素在可靠性和标准稳定性方面起着举足轻重的作用。较高的稳定性和细致性可以为事后的可靠性验证提供充分的支撑。

3.4 优化公允价值应用的市场环境，提高信息质量

市场化程度决定了公允价值在我国应用的这条道路上会充满挑战与挫折，若想保持长期活跃市场状态需要拥有成熟的大环境，所以在市场经济逐步建立与完善的过程中，需建立健全与之相符的多种市场机制，加快其成长，加快生产要素市场的建立、完善资本市场，使相关工作人员可以轻松获取会计信息、提高信息质量，一个良好有效的环境有助于公允价值向着更加成熟的方向發展。

3.5 完善公司治理结构，优化会计环境

公允价值要想完全做到公允，应尽快改善公司治理结构，尽量减少由人为原因产生的相关问题。首先应减少国有股及它与公司股的比重；其次，要早日拥有一套属于自己高效成熟的独立董事制度，独立董事是其中不可或缺的一员；再次，要完善职业经理人才市场，通过公平合理的方式来选聘，改变高级管理层主要有行政渠道产生的情况，并建立和健全有效激励约束手段，令个人利益与企业未来发展挂钩，公司的会计政策选取与股东利益相一致，从而让两者目标相同。最后，大力发展机构投资者也是优化会计环境很重要的一部分。

3.6 提高会计水平，增强职业素养

获得公允价值的方法有很多种，但实际生活中很多都需要用到职业判断，为了报表质量，提高会计人员职业能力和道德水平势在必行，一方面需要培养具有职业观念、能熟练的把理论知识运用到实际生活中的会计人员；另一方面还需加强道德和法律观念，高质量完成每年的继续教育，提高思想高度，养成诚实守信的好习惯，加大对会计相关知识的了解与掌握，树立终身学习的目标；同时，定期进行业务培训学习，提高他们的专业技能和对于复杂交易与事项的判断处理能力也是非常重要的。

4 结语

因为公允价值在我国运用的时间相对较短，不可避免其在运用中会面临一些困难和出现各种各样的问题。但是，随着我国经济的不断发展，以及经济环境、市场秩序和法规体系的逐步完善，公允价值这一计量属性在我国会计实务中的运用将会逐步走向成熟，趋于完善。

参考文献

[1] 毛羽丰.公允价值准则运用于我国存在的问题和对策[J].商业经济，2017（12）.

[2] 王慧玲.关于在财务会计中采用公允价值的探讨[J].财会学习， 2018（2）.

[3] 钟培.试论我国新会计准则中公允价值的运用意义与特征[J].中国商论，2018（3）.

①基金项目：宁德师范学院青年教师专项课题（2014Q05）。

作者简介：单娟（1982-），女，汉族，四川宜宾人，讲师，研究生，主要从事会计理论与实务，公司理财方面的研究；刘涛（1983-），男，汉族，山东青州人，讲师，研究生，主要从事投资理财，会计实务方面的研究。