“阴阳合同”逃税违法

姜先良

实践中有人认为，“阴阳合同”是一种合理避税的手段。这一认识是完全错误的。“阴阳合同”的行为是隐瞒“阴合同”的事实而按照表面的“阳合同”去交税，是典型的逃税手段，非合理的避税措施，应当承担违法乃至犯罪的法律责任。

最近，娱乐圈的“阴阳合同”一时间成为大江南北的关注热点。截至6月底，税务机关对举报事项尚未公布最终调查结果，因此具体案件笔者暂不妄下断言。但从崔永元公布的“阴阳合同”情况以及税务部门在着手调查的情况看，影视从业人员的“阴阳合同”已经不是个案，而可能是行业的一个较为严重的现象，作为一名律师，笔者认为，其中涉及的相关法律责任需引起重视。

何为“阴阳合同”？

所谓影视从业人员的“阴阳合同”，是指影视从业人员在提供相关劳务过程中，按照劳务合同关系由演艺人员和影视公司之间签订的“真假”合同，其中一份合同反映的是真实劳务交易金额，俗称“阴合同”；另一份反映的是虚假（或部分）劳务交易行为，俗称“阳合同”。签订“阴阳合同”是为了按照虚假合同金额交税，以达到少缴税款之目的，因此影视从业人员的“阴阳合同”属于违反税法的行为。

不过，在进行其中涉及的相关法律责任分析之前，首先需要明确的是，影视从业人员的“阴阳合同”涉及个人劳务报酬所得的纳税问题，依照《中华人民共和国个人所得税法》第八条，个人取得“劳务报酬所得”的纳税主体应为个人。崔永元此次举报演艺人员涉税问题，如果是个人从某剧组或影视公司取得的劳务报酬所得，则该行为人为纳税人，应缴纳个人所得税；行为人如果以“工作室”名义取得劳务报酬所得，该“工作室”应当按照个体工商户缴纳个人所得税；如行为人是某公司员工且以公司名义提供劳务，其“劳务报酬所得”应纳入该公司的劳务收入，由该公司缴纳企业所得税。

是偷税，不是合理避税

个人所得税的计税依据并非劳务合同标的额或发票金额，而是反映真实劳务交易所获取的全部所得。通常情况下，劳务合同标的额应该与劳务交易实质相一致，在劳务合同标的额与发票金额相一致的情况下进行纳税申报。如果劳务合同标的额与劳务交易实质不一致，应该以实质取得的全部所得为计税依据进行纳税申报。当取得劳务交易全部所得大于劳务合同的标的额和发票金额时，按照劳务合同的标的额和发票金额进行纳税申报就构成了虚假纳税申报，此时的劳务合同就变成了“阴阳合同”，成为偷税的非法手段。

实践中有人认为，“阴阳合同”是一种合理避税的手段。这一认识是完全错误的。所谓避税，是指纳税人在不违反税法规定的前提下，将纳税义务减至最低限度的行为。避税与逃税两者的根本区别在于，后者属于非法行为，而前者并不违法，它只是最大限度利用税法中的漏洞，少纳或不纳税款而已。避税和逃税的行为方式也不同，前者是纳税义务人利用税法上的漏洞，通过对经营及财务活动的人为安排，以达到规避或减轻纳税的目的的行为；后者是纳税人有转移、隐匿其应纳税的商品、货物、其他财产及收入的行为，达到逃避纳税的义务。“阴阳合同”的行为是隐瞒“阴合同”的事实而按照表面的“阳合同”去交税，是典型的逃税手段，非合理的避税措施，应当承担违法乃至犯罪的法律责任。

同时，影视从业人员个人所得税的纳税申报中，还涉及另一法律主体。根据《中华人民共和国个人所得税法》第八条，个人所得税，以所得人为纳税义务人，以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人。作为向演艺人员支付劳务报酬的影视公司，有履行代扣代缴个人所得税的法定义务。“阴阳合同”应该是影视公司和劳务报酬所得人双方共同签订的，如果税务机关查证影视公司系“阴阳合同”的签订人之一，按照《税收征收管理法》第六十九条，影视公司应扣未扣、应收而不收税款的，税务机关对影视公司处应扣未扣、应收未收税款百分之五十以上三倍以下的罚款；情节严重的，同样要追究刑事责任。当然，如果所得人是演艺人员自己创办的“工作室”或法人公司，那么支付“劳务报酬”的影视公司就没有代扣代缴个人所得税的义务，也就不存在上述风险了。

按照《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条规定，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

依照《刑法》第201条，纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大并且占应纳税额百分之十以上的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金；数额巨大并且占应纳税额百分之三十以上的，处三年以上七年以下有期徒刑，并處罚金。扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，数额较大的，依照前款的规定处罚。据此，劳务报酬所得者和代扣代缴义务人如果利用签订的“阴阳合同”实施偷逃国家税款，依据本条应当以逃税罪追究相应的刑事责任。对此，《刑法修正案七》进一步明确了有关逃税罪的刑事立案标准。

虚开发票属重罪

无论劳务报酬的所得人是个人还是企业，其在劳务交易过程中都需要“合法凭据”来作为交易实质、支付款项的证明，也是纳税申报的法定凭据。按照《中华人民共和国发票管理办法》，这里所说的“合法凭证”就是“发票”，支付“劳务报酬”的一方应取得所得人出具的“发票”。

“阴阳合同”基本坐实了虚假事实，即对于取得劳务报酬的一方，其纳税申报的合同金额小于实际所得的合同金额，开具发票的所得人按照纳税申报的合同金额开具虚假金额的发票，就形成了虚假纳税申报和虚开发票。依照《中华人民共和国发票管理办法》第二十二条：开具发票应当按照规定的时限、顺序、栏目，全部联次一次性如实开具，并加盖发票专用章；同时规定“任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：（一）为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（二）让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（三）介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票”。

按照上述规定，劳务报酬所得人利用“阴阳合同”开具与真实劳务交易所得不符的发票，符合《中华人民共和国发票管理办法》第二十二条规定的虚开发票行为。根据该办法第三十七条，虚开发票的，由税务机关没收违法所得；虚开金额在1万元以下的，可以并处5万元以下的罚款；虚开金额超过1万元的，并处5万元以上50万元以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。非法代开发票的，依照前款规定处罚。

依照《刑法》第205条和《最高人民法院关于适用〈全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定〉的若干问题的解释》，有货物购销或者提供或接受了应税劳务但为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具数量或者金额不实的增值税专用发票，属于“虚开增值税专用发票”。同时，受票方（影视公司）在明知的情况下，因接受虚开的发票，同样也涉嫌构成虚开增值税专用发票罪。获得劳务报酬的所得人通过签订“阴阳合同”逃避国家税收，如同时涉嫌构成逃税罪和虚开增值税专用发票罪，基于签订“阴阳合同”并做纳税申报这同一行为事实，刑法上这属于想象竞合犯，同时构成两个罪，在处理上应当按一重罪进行定罪处罚。