IPO企业收入确认存在的主要问题及关注事项

郭溪香

随着新一轮IPO热潮的到来，中国企业的IPO梦又被唤起，截至2017年一季度IPO企业过会率达70%以上，过会速度明显快于往年。过会率高并不意味着要求低，相反，对企业运作规范性的要求越来越高，尤其是收入确认的规范性更是关注的重点。有多家企业因为收入确认问题未通过。因此，我们在实务中绝不能放松警惕。

就收入确认而言，现行准则的规定很原则，只要满足五个条件就可确认收入，但是实务操作中如何判断收入确认是否符合准则的要求，对企业及审计人员的职业判断是个不小的考验。

一、IPO企业收入确认存在的问题

1.没有结合企业自身的具体情况确定具体的收入政策并恰当披露。披露的会计政策过于原则，仅列示收入准则规定的五个条件，本企业的收入确认政策信息未披露；2.有很大部分企业认为开具发票即实现收入，将发票与收入确认混为一谈；发票的开具时点以税务部门要求或者客户的打款进度等等，随意性较强；3.根据IPO业绩的需要决定收入的金额，与实际经营业绩脱节；4.收入确认缺乏的原始证据的佐证，与之相关的发货单、客户签收、验收资料缺失；5.与经销商联合调节退、发货数量，随意调节收入；6.客户集中，对个别客户形成重大依赖，利润真实性存疑；或独立性受到影响；7.出口收入以报关单为依据确认，与国际惯例不符；8.服务收入确认采用完工百分比法，与服务业务实际不符。9.虚增收入、利润；10.与收入有关的财务信息与非财务信息矛盾。

二、IPO企业收入确认主要关注事项

针对以上问题，本文认为应重点关注如下几点：

1.商品销售收入确认企业销售商品时，能否确认收入，关键要看与商品所有权有关的风险与报酬是否转移、转移的时点以及在这个时点我们能获取的原始证据。如果有证据支持在该试点风险、报酬已经转移，就可以以该时点作为收入确认时点并获取相关证据。通常按商品是否需要安装可以分为两种情形：A，不需要安装的，通常商品转移给客户，且获取了对方签署的货物验收单，即可确认收入；B、需要安装的，通常要等安装完毕，对方验收合格，并获取验收单方可确认收入。如果该商品被用于客户的某条生产线，且该生产线的建设周期较长，我们如何确认收入呢？此种情况下，我们应根据所提供商品在该生产线上的作用以及同行业的具体情况约定验收时点及双方责任区间，确定验收时点及频率，然后再确定我们应以哪个阶段的验收单作为依据确认收入。由于收入准则为原则倾向导向而非规则导向，在实务中，必须根据收入准则及企业实际做出判断。例如，在对房地产企业的收入确认时点判断中，通常以获取客户的房屋验收手续为收入确认。但经核查发现，有些楼盘缺少竣工备案手续就交房，并取得客户的房屋验收手续，应该不能仅以房屋验收手续作为收入的确认依据。

2.出口收入及海外收入的确认。出口收入的确认比较复杂，目前大多以报关单时间为确认时点，以报关单作为确认依据，而根据国际贸易术语解释通则2010，无论CIF还是FOB,出口商品的风险报酬转移时点应应为货物装到船上，并取得提单为收入确认时点，确认依据为提单、报关单、发货单等。近几年随着对外贸易的常态化，海外收入规模逐渐增大、海外收入的模式也日益复杂。海外收入的确认难度进一步加大，在近期被处罚的案例中，江苏雅百特虚构海外工程项目及建材贸易，虚增收入2亿多元；振隆特产修改贸易合同条款，虚增贸易收入等等。所以只关注形式是远远不够的，还需要进一步关注：（1）境外销售的占比、历史沿革、境外销售客户在同行业的地位、分布情况、合作历史、合作内容；（2）境外销售的收入确认方式、海关；报关数据情况、增值税退税的流程以及合理性、人民币汇兑损失以及套期保值；（3）中介机构对境外销售的函证、对收入真实性的核查是否到位；（4）境内销售和境外销售在产品定价、产品种类、销售政策、销售毛利、信用政策等方面是否存在重大差异、境内销售和境外销售的发展思路以及未来发展规划。

3.经销收入的确认。经销收入的真实性存疑。如果企业的收入大比例来自经销商，那就要有职业怀疑，是否存在收入造假，要穿透至最终客户，取得销售给最终客户的合同、发票、发货单、验收证明，并对最终客户进行走访核查。例如某被否农药生产企业，根据其指标需要，随意调整与其经销商的发货量，并确认收入；其实农药均存于经销商的仓库，并未真正对外销售，下月再根据需要退货。

4.完工百分比法。对于提供服务，通常情况下，业务实质就是为客户提供一段时间的技术服务，合同实现过程比较简单、单一，无明显结点：完工百分比无法确定，也毫无意义。没有可靠的外部证据来支持完工百分比的准确性，采用完工百分比法就有些牵强，很难得到监管部门的认可，最好改为服务完成一次性确认收入；若是提供工程劳务，是否可以采用完工百分比，要视具体情况而定，如果工程时间短，单项工程金额不大的，建议工程完工一次性确认收入；如果工程跨期较长，单项金额较大，则可以采用完工百分比，但收入确认结点必须有可靠的外部证据支持。

例如上海某被否的软件企业，业务模式包括技术服务、软件开发及安装等，技术服务一般周期在一年以内、软件开发与安装周期较长，在1-3年，企业对上述收入确认均采用完工百分比法，技术服务的百分比是当年服务的月份除以整个周期月数、软件的开发与安装完工百分比采用已发生的人工占预计成本的比例，被否的主要原因就是完工百分比的确认依据不充分。

综上，由于完工百分比法调整利润的空间很大，所以如果没有健全的内部控制及充足的外部证据作为支持，还是采用一次性确认收入比较稳妥。

5.混淆售后回购方式销售商品和附有回购义务的销售商品。不分析所签合同的内容以及回购的可能性，将本该作为融资性处理的合同确认收入，导致收入虚增。附有回购义务的销售商品，要判断触发回购义务的条件，如果有很大的可能性将回购的，则不满足收入确认条件。如果判断回购的可能性较小的，应确认销售收入实现，未来如出现了回购的，冲减回购当期收入。

6.与收入有关的财务信息与非财务信息矛盾。收入数据与一系列的非财务信息有关。例如经营模式、产销量、产销率、运费、生产工艺、毛利率等等。这些信息有有着较强的行业稳定性，可以找到同行业的可比数据进行分析，如果明显与可比企业不一致，则通常存在问题。

例如振隆特产的出口合同造假案，假如我们在关注合同金额的同时，关注一下有关出口货物品质的条款、关注一下生产线的投入产出比等非财务信息，在胜景山河的销售收入审计中，观察下其生产量与销售量的分析、关注一下其销售市场的真实销售状态及市场占有率等等，就会发现这些非财务信息与其确认的收入相矛盾。但如果我们只关注财务信息，不与非财务信息对比分析，很难发现异常，而如果将其非财务信息进行分析，并与同行业进行对比，就会发现蛛丝马迹。

结束语

收入的确认是证监会发审委审核的重点，是IPO审计的重中之重，是最关键的一环；同时，收入的确认又涉及诸多的职业判断，比较复杂。如何识别出企业收入确认的不符之处，并根据准则进行规范，以使其符合准则及监管要求，是每个企业及IPO审计无法回避的现实。