基于Cite Space V的国外管理审计研究综述

李红霞 （博士生导师），田辰宁

自1932年第一部有关管理审计的著作《管理审计》（The Management Audit）出版以来，管理审计发展至今已有80多年的历史，并在政府审计、内部审计等多方力量的参与及推动下得到了迅速的发展。在发展初始，对管理审计概念的定义有三种：为了更好的管理而进行的审计（audit of management）、对管理进程进行的审计（audit for management）以及具有以上双重目的的审计（dual purpose audit）。如何将前两种定义进行结合而形成双重目的的管理审计是目前学术界探讨的热点。

在管理审计内容框架的确定上，学术界分成了明显的两个学派：内向型与外向型。阿伦·塞尔（A.J.Sayle）为内向型审计学派的代表学者之一，查尔斯·史密斯（C.H.Smith）为外向型审计学派的代表学者。内向型审计学派认为管理审计的目标与企业组织目标一致，均为利用程序化和标准化的方法，对机构风险、内控设置进行评价并提出改进建议，促进并协助管理层有效履行其受托管理的职责；外向型审计学派认为管理审计的对象是公司的管理活动、管理业绩及公司年报中的管理陈述，而管理审计这一行为仅仅是对上述对象的情况发表意见，即受托人对受托管理责任的履行情况进行鉴证。

我国管理审计与国外相比发展较晚且研究内容较少，主要集中于风险管理审计。国家审计署于2017年发布了《深入学习贯彻党的十九大报告之二》以指导我国审计工作顺利有序地开展，报告指出“立足基本国情和工作实际，切实发挥审计促进国家治理体系和治理能力现代化的作用，不断坚持和发展中国特色社会主义审计制度”是当前审计工作面临的新任务、新要求，学习和借鉴国外管理审计的先进经验对实现报告的目标至关重要。

因此，本文运用知识图谱分析软件Cite Space V对WOS数据库中2000～2017年8689篇管理审计相关文献进行了可视化知识图谱分析，通过对国外管理审计的主要研究机构及国家、作者、关键词热点和研究聚类这四个角度进行辨析，挖掘国外管理审计的发展态势及研究热点，并基于以上研究结果，结合我国国情，为我国管理审计的持续发展提供思路。

一、数据来源与研究方法

（一）数据来源

利用WOS的SCI-EXPANDED、SSCI、CPCI-S、CPCI-SSH四大引文库对2000～2017年期间以“管理审计（management auditing）”为主题的文献进行高级检索，文献类型设置为“文章（article）”，得到有效文献8689篇，这样的文献获取方式保证了研究数据的代表性与权威性。使用WOS网站自带的引文分析功能对8689篇文献及其被引频次进行统计分析，探究国外管理审计研究的基本发展情况，结果整理如图1所示。

图1 2000～2017年国外文献出版数及被引频次

由图1可知，在2000～2017年间国外管理审计研究的文献数量在2008年之前基本保持平稳增长，在2008年之后开始呈现阶梯式增长，符合事物发展的普遍规律。同时文献被引频次稳步上升，8689篇文章的被引频次总计达到136110次，去除自引的被引频次共达125323次。由此可见，随着经济的发展，国外对于管理审计的重视程度越来越高，管理审计的研究热度也与日俱增。

（二）研究方法

Cite Space是英籍华人陈超美教授研发的一款专门用于学术文献分析的信息可视化工具，可以用于分析不同时段、不同层级的文献分布情况。近年来，随着可视化计量方法的兴起，Cite Space知识图谱分析法已然成为国内外学者研究应用中的热点。Cite Space主要利用引文分析的理论，运用其独特的算法（Cite Space提供了三种用于计算网络中各节点连接强度的算法，分别为Cosine算法、Jaccard算法和Dice算法，通常软件默认算法为Cosine算法）将大量文献数据转化为可视化知识图谱，便于学者从各种视角进行信息挖掘。在Cite Space生成的可视化科学知识图谱中，每个独立的节点表示为不同的分析对象，节点类型不同则表示分析目的不同，两个节点之间的连线则表示两个节点之间具有的共现或共引关系；该节点的出现或被引频次表现为节点半径的大小，半径越大则出现或被引频次越高[1]。本文使用Cite Space V研究了国外管理审计领域的研究演化过程、研究热点及研究力量集中点等问题。

二、知识图谱可视化分析

（一）国家和机构分析

通过利用Cite Space V生成的机构与国家合作关系网络图可以分析得出该研究内容在不同国家及研究机构的分布情况。将网络节点设置为机构（institution）和国家（country），最低出现频次（c）设为2，本时间切片中共现或共被引频次（cc）设为2，贡献率或共被引率（ccv）设为20%，对2000～2017年的文献以2年为一个时间跨度进行切片，得到的国家和机构合作网络图，如图2所示，其中国家名称全部为大写字母，机构名称仅首字母大写。

图2 国外管理审计研究国家及机构合作网络

经过计算，图2中共生成节点425个，连线1416条，说明全球范围内共有425个国家或机构对管理审计进行了相关研究。图中节点越大说明该国家或机构发表文献的数量越多。具有紫色外圈的节点（图中表现为深色外圈的节点）是中介中心性（betweenness centrality）大于等于0.1的节点，而中介中心性衡量了一位学者作为媒介者的能力。从图2中可以明显看出，英国、美国、澳大利亚、加拿大及苏格兰的节点较大，说明这些国家在管理审计领域发表文献的数量较多，是国外管理审计研究的主要力量，我国位列第六名，西班牙、法国和德国紧随其后。

从相关研究机构的分布情况看来，高校是管理审计研究的重要力量，其中墨尔本大学、莫纳什大学、悉尼大学、昆士兰大学等节点较大，其中介中心性也在所有研究机构中位居前列。值得一提的是，上述几所高校均为澳大利亚的高校，可见澳大利亚在管理审计领域中具有一定的前瞻性。经软件分析可得，我国的研究机构主要集中在香港大学、中国电子科技大学及南开大学。我国的管理审计研究开始时间虽与国外相近，但规模较小且发展较缓慢，与国外的管理审计水平仍有较大差距。

（二）作者分析

通过对作者的分析，可以很快得知所研究领域中的领军人物，然后对这些起到先导作用的学者所作的文章进行研究，可以使得到的数据更具权威性与前沿性。通过使用Cite Space V将网络节点设置为作者（author），以3年为一个切片，阈值设定为top20，对2000～2017年的数据进行分析，结果如图3所示。

图3 国外管理审计领域相关学者

经软件计算后得到节点247个，说明共检索出作者247人，连线402条，作者之间合作较少，且由图3 可知，部分作者与 Lowe D.、Daniels D.、McClean H.、Cook T.M.等人合作密切，因这几人发表文献的数量最多，是起主导作用的作者，且其他作者间的合作均围绕这几人完成，其中大量的作者与Cook T.M.的合作较为密切，但整体看来，国外关于管理审计研究的学者分布仍旧较为分散，且缺乏大量的密集的关联性，作者合作网络松散。根据软件分析结果总结得到作者首次发文的时间、文献数量及所属机构，如表1所示。

表1 国外管理审计领域部分学者首次发文及文献数量

由表1可知，在247位作者中，发文数量超过10篇的仅有4人，Lowe D.、Daniels D.属于较早开始研究管理审计的学者，相关文献数量明显高于其他作者，说明其观点具有一定的权威性；而Lopez-Campos J.L.、Pandit J.J.两位与其他学者相比，虽文献数量较少，但发文时间较近，可见其文献具有一定的前沿性，通过对其文献进行研究可以得出管理审计领域研究的发展趋势。同时经调查发现，图中与Lowe D.联系密切的Stone R.A.、Buckingham R.J.、Roberts C.M.等人均与Lowe D.同属一家研究机构，属校友、同事或师生关系，且图中其他存在小范围联系网络的作者们均存在这种关系，如Daniels D.与Mc-Clean H.、Carne C.和Bunting P.。这样的小范围学者之间的合作虽然有利于高质量研究成果的产生，但不利于管理审计的持续发展。因此，我国今后对于管理审计的研究应建立在国家体制、社会环境、科技发展等各方面持续进步的前提条件下，对管理审计研究进行跨学科跨领域的交叉融合。

（三）关键词分析

关键词是对论文观点和研究内容高度概括的核心词，通过对文献关键词进行统计分析，可以得出该研究领域中的研究热点。关键词出现的频率与研究热度成正比，关键词出现的频率越高，预期相关的研究热度越强。通过使用Cite Space V将网络节点设置为关键词（keyword），阈值为top50，为突出重要的结构特征，运用pathfinder运算方法对合并后的切片网络进行修剪（pruning the merged network）。经统计，2000～2017年间，图中共存在节点210个，连线287条，说明WOS收录的8689篇管理审计相关文献中存在的关键词共有210个，其中出现频次为200次以上的关键词有25个，出现500次以上的有5个，出现1000次以上的有2个。本文将出现频次排名前十的关键词整理如表2所示。

表2 国外管理审计相关文献关键词出现频次

图4 国外管理审计相关文献中关键词关系

从图4和表2中可以看出，“management（管理）”和“audit（审计）”为最大的两个节点，位于整个关系的中心，出现频次均为1000次以上，为整个研究领域的核心部分；而“audit（审计）”整体处于“management（管理）”的范围内，说明目前的管理审计主要是对管理进行审计（audit for management）。而“quality（ 质 量 ）”“care（ 关 心 ）”“earnings management（盈余管理）”“performance（业绩）”“risk（风险）”等关键词出现频次也较高。这些高频关键词在一定程度上反映了国外学者所在的研究领域以及其关注的焦点与研究倾向，说明今后国外对于管理审计领域的研究会倾向于研究审计质量、收入管理、风险管理审计等。其中一大研究热点集中于“收入管理”与“外部公司治理”，以收入管理为核心，对公司管理层的表现、管理的质量等方面进行研究，从而更好地对公司进行治理。

通过对关键词的研究分析可以看出，国外管理审计研究仍侧重于管理方面，主要围绕公司治理来进行管理审计的研究，更加倾向于对管理进程进行审计（audit for management）。

（四）聚类分析

为研究管理审计领域的研究热点及未来发展趋势，利用Cite Space V对近3年管理审计领域中的文献进行参考文献聚类分析，时间跨度设置为2015～2017年，时间切片为1年，节点类型选择为cited reference，阈值为top50，为简化网络，突出重要的结构特征，运用pathfinder运算方法对每个切片网络进行修剪（pruning sliced networks），对运算得出的文献共被引知识图谱进行关键词聚类分析（label clusters with indexing terms），利用对数似然率（log-likely ratio，LLR）算法对聚类进行分析，使用标题索引术语标记聚类（label cluster with title terms），并利用特征向量中心法标记节点大小（node sides=eigenvector centrality），得到的文献共被引网络聚类知识图谱如图5所示。

图5 国外管理审计相关文献共被引聚类图谱

图5宏观展示了国外管理审计研究的共被引聚类图谱，图谱共生成102个被引参考文献节点、160条节点连线和9个聚类（因篇幅限制，截图部分中只截取其中6大主要聚类），可以看出聚类分布集中且重叠度较高，其中既有表示知识转折点的关键节点文献，也有显示发展脉络的共引连线，说明国外管理审计研究已形成了较为完整的基础理论和研究框架。由于篇幅限制，本文仅对前三个聚类进行具体分析，相关数据整理如表3所示，其中平均年份为该聚类下所有文章引用的参考文献的平均年份，且通过对聚类标签进行观察总结可以得出一定的研究前沿发展趋势。

表3 国外管理审计相关文献共被引聚类

1.聚类#0：external corporate governance（外部公司治理）。该聚类主要涉及外部公司治理的相关内容。该聚类下包括22个节点，说明在所有进行分析的管理审计相关文献中有22个文献是与外部公司治理相关的。其中中介中心性较高的为Klein及Baber等人所著的文章。

Jensen、Meckling[2]认为控股股东或经理人员应该具有高度的自我约束，通过定期向外部投资者报告和聘请独立审计等方式来取得外部股东的信任。Fan、Won[3]指出在东亚地区的公司中，公司的最终所有者对公司事务具有较高表决权与控制权，外部审计师可以在控制性所有者和外部投资者之间的代理冲突方面起到缓和以及监督和约束作用。Klein[4]认为审计委员会的独立性与非正常收益之间存在负相关关系，董事会独立性与异常收益之间也是负相关关系，保持CEO的独立性可使对公司财务会计的监控更加有效。Dezoort、Hermanson[5]认为采取“内部审计机构隶属于董事会，但是向审计委员会报告”这种结构布局，才能促进公司治理日臻完善，使内部审计逐渐融入治理结构，成为治理结构的一部分。Gramling et al.[6]指出公司治理体系是由执行管理层、董事会所属的审计委员会、注册会计师和内部审计部门四个部分组成的。内部审计部门作为了解整个公司内部情况的突破口，应通过考虑它与其他三个主体之间关系的方式来推动公司治理。Baber et al.[7]认为强有力（对股东参与的限制较少）的外部公司治理与会计报表之间发生的关联相对较低。外部公司治理的影响是内部治理的增量，它可以有效地促进董事会进行监督管理。

该聚类说明，实施审计有利于推动公司治理进程，同时审计机构应在与公司其他部门进行联系的同时保持自身的独立性，以保证审计的质量。

2.聚类#1：disclosure transparency（信息披露的透明度）。该聚类主要涉及与审计制度环境、信息披露的透明度相关的内容。该聚类下包括19个节点，其中中介中心性较高的为Ittonen、Ge和Mcvay等人所发表的文章。

Willis、Lightle[8]提出内部控制报告有利于提高企业的价值，内部控制信息的披露程度与股价具有正相关关系。Ge、Mcvay[9]认为上市公司披露的实质性缺陷和公司经营活动的复杂性有关，但与公司规模以及盈利能力之间的关系不大。Francis et al.[10]通过对美国五大行业中排名较高的审计师与客户所在城市的城市相关行业领导层之间的关系进行研究，发现国家和城市特定行业的领导层共同影响着审计师的声誉和审计定价。Leone[11]认为公司结构的重大变革、公司结构的复杂程度以及公司对内部控制的投入会影响内部控制信息披露的质量。Ittonen[12]认为公共客户专业化与异常应计收益呈负相关关系，当总体审计经验较少时，公共客户专业化更为重要，拥有更大的公共客户专业化的合作伙伴可以提供更高质量的审计。

3.聚类#2：long-term incentive-based compensation（长期激励型薪酬）。该聚类主要涉及审计质量与盈余管理相关的问题。该聚类下包括18个节点。其中中介中心性较高的为Deangelo、Becker et al.等人所发表的文章。

Deangelo[13]认为审计质量并非与审计公司的规模无关，大型会计师事务所往往比小型会计师事务所具有更高的审计质量。Becker et al.[14]认为注册会计师审计意见具有很大的信息量，审计意见类型可以在很大程度上揭示公司盈余管理的现状。审计对盈余管理的限制随着审计质量的变化而变化，高质量的审计更容易发现和报告盈余管理行为中存在的问题。Ferdinand、Judy[15]认为盈余操纵行为扭曲了会计信息。公司盈余操纵程度与被出具保留意见的审计报告的可能性呈正相关关系。可见，审计盈余管理后公司财务报告中的盈余管理程度能够很好地体现审计质量。Myers et al.[16]指出在研究盈余质量与会计师任期之间的关系时，利用计量经济学模型预测出的可控性应计利润绝对值来衡量审计质量，即以可控性应计利润的高低来衡量并替代审计质量。Svanberg、Öhman[17]认为审计人员对客户的熟悉程度越高，客户的意愿越有可能对正在进行的审计工作产生影响，从而导致审计人员实施一些会对审计质量产生非正面影响的程序。

通过对聚类#1、聚类#2的研究发现，及时的信息披露、会计师事务所规模、审计收费、审计人员的专业水平以及行业自律等多个方面都会对审计质量产生一定的影响，在今后进行管理审计研究时可以从这些方面进行思考归纳。

三、结论与建议

（一）结论

本文通过使用Cite Space V对国外管理审计领域2000～2017年相关文献进行数据分析，得到以下结论：

1.研究热度与日俱增。2000～2003年间，国外管理审计每年发文数量虽逐年呈阶梯式增长，却始终未能突破每年1000篇的研究数量，而阶梯式增长发展是事物发展的普遍规律，同时被引频次呈指数式爆炸增长，由此可见国际上对于管理审计及其相关领域研究的关注度以及研究热度与日俱增。

2.作者及机构间的合作力度小。从可视化分析结果来看，作者间的合作连线较少，合作主要集中于几位著名学者，缺乏广泛性。从研究机构来看，国外管理审计研究机构主要集中于澳大利亚的几所高校，与其他国家间或机构之间的合作较少，会导致研究结果呈现一定的片面性。

3.研究偏向管理，缺乏综合性。国外学者对于管理审计的研究热点主要集中于外部公司治理、审计质量、盈余管理等方面。不同关键词之间的关联主要集中在管理方面，与审计节点相联系的关键词节点较少且分散。通过关键词共现分析可以看出，管理在整个关键词可视化谱图中占据着最主要的位置，且审计节点整体处于管理节点范围之内，说明国外对于管理审计的研究更偏向于对管理进程进行审计研究（audit for management）。

对于学科前沿的预测，未来应更加趋向对于审计质量的把控，通过对审计风险的评估预测及规避等达到从“对管理进程进行审计（audit for management）”到“双重目的的管理审计（dual purpose audit）”的转变。

（二）建议

通过借鉴国外管理审计研究现状的分析结果，本文对今后我国管理审计领域研究提出以下建议：

1.增强重视程度、加大研究力度，建立多元化协同研究体系。我国对于管理审计领域的研究与国外相比起步较晚且发展规模较小，所以应提高对管理审计领域的重视程度，加大相关研究机构及广大学者的研究力度，加强高校对管理审计专业相关人才的培养，大力宣传及推广研究成果并提供人才培养及储蓄，加强政府、高校及研究机构等社会资源间的相互合作，形成以政府的组织领导为基准、高校及机构起到智库作用、其他企业组织进行具体实践操作的多元化协同研究体系。

2.总结国外经验，结合我国国情，注重国际交流与合作。根据国家审计署2017年《深入学习贯彻党的十九大报告之二》提出的新要求，针对上述国外管理审计领域研究的特点，我国未来管理审计领域的发展应注重对相关信息进行深入的探索及拓展，而不是仅局限于对国外相关理论的引用。同时，还应注重国际交流与协作，牢记“引进来”“走出去”的长久战略，积极宣传推广我国在管理审计领域的研究成果，扩大我国在国际管理审计领域的影响力，逐步实现与国际接轨的目标。

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