2014—2016年非标准审计意见特征分析

李雨蒙 蒋佳昕 宋思雨 刘阔 陶镛吉

【摘 要】2014年-2016年上市公司年报已公布，非标准审计意见占上市公司年报的上市公司总体状况令人担忧。此外新审计报告准则已经对A+H上市公司试行，并对其非标准审计意见的出具具有重要影响，因此为帮助投资者正确认识各种类型的非标准审计意见，洞悉其发布的原因，根据不同的情况作出不同的投资决策。我们团队试图采取统计分析方法从多个角度对非标准审计意见进行特征分析，探讨非标准无保留意见所传递的信息，以期为审计报告的使用者提供相关建議。

【关键词】审计报告；上市公司；非标准审计意见

一、2014-2016深沪两市A股上市公司审计意见总体分析

（一）年报审计报告总体情况

2014—2016年分别有2667家、2842家、3136家上市公司被出具了财务报表审计报告，在各年的审计报告中，标准审计意见报告情况分别为：2565份；2738份；3031份。带强调事项段的无保留意见审计报告情况分别为：71份；82份；75份。保留意见审计报告分别为：18份；16份；20份。无法表示意见的审计报告分别为：9份；6份；10份。

（二）非标准审计报告情况

2014年，非标准审计意见报告（以下简称非标报告）98份，占3.67%，非标报告的数量和比例都较2013年度有所上升。

2015年非标报告104份，占3.66%，非标报告的数量较2014年度有所上升，非标报告比例与2014年度基本持平。

2016在3136份财务报表审计报告中，非标报告105份，占3.34%，非标报告的数量较2015年度增加1份，为近5年来新高。且2016年保留意见和无法表示意见的审计报告在数量和占比方面均创出新高，其中保留意见的报告为20份（占本年非标意见的19.04%），相比2015年度16份增幅为25%；无法表示意见的上市公司财务报表审计报告为10份（占本年非标意见的9.52%），相比2015年度6份增幅为66.67%。具体情况见表1所示：

资料来源：根据2014-2016中国注册会计师协会审计快报整理

二、非标准审计报告上市公司特征分析

通过对2016年及以前年度非标准审计意见汇总分析发现，在被出具非标准审计意见的ST类上市公司占比呈逐年上升。2014年98份非标准审计报告中ST类公司约占14%；2015年104份非标准审计报告中ST类公司约占39%；2016年105份非标准审计报告中ST类公司约占44%。2016年及以前年度被出具非标准审计报告中A+H股上市公司占比较低且变动不明显。笔者认为导致上述结果的原因有：一是注册会计师规避风险的需要；二是ST类上市公司被出具带强调事项段无保留审计意见的占比例较大，以2016年为例，该比例达29.5%；三是ST类公司界定方法所决定。ST、*ST、S*ST上市公司的界定与其业绩差和持续经营能力不确定有关。

三、非标准审计意见涉及相关事项特征分析

根据2016年中国注册会计师协会审计快报整理，为便于纵向比较，借鉴雪花财经《2016上市公司非标准审计报告情况分析》2017年对2015-2016年上市公司年报事项分类方法，将非标准审计意见所涉及的相关事项分为五个方面：（1）持续经营能力存在重大不确定性；（2）诉讼结果存在重大不确定性；（3）证监会立案稽查结果存在不确定性；（4）无法取得充分、适当的审计证据；（5）其他。

四、非标准审计意见类型分析

（一）带强调事项无保留意见特征分析

2014-2016年间，有关审计事务所对上市公司出具的审计报告为8645份，其中带有强调事项段的无保留意见的审计报告达228份，占审计报告总数的2.64%，具体分布情况为：2014年-2016年分别为：沪市主板41份，47份，39份；深市主板19份，19份，20份；创业板5份，5份，6份；中小企业6份，11份，10份。

导致被出具带强调事项段的主要原因包括：1、未来持续经营能力存在重大不确定性2、诉讼事项和立案稽查结果存在重大不确定性3、内部控制缺陷和其他重大事项存在不确定性等。其中因持续经营能力存在重大不确定性的比重很大，共有103家，占全部带强调事项无保留意见公司的45.18%。这些公司的问题有：连续巨额亏损或主业巨额亏损、存在大量逾期债务、资产负债率较高、流动负债超过流动资产等。

以2016年为例，在2016年审计报告中，37家上市公司由于集团或重要子公司未来的持续经营能力存在重大不确定性而被出具了带强调事项段的无保留意见审计报告。如厦华电子，昌九生化、ST明科、*ST河化、安泰集团、*ST云维、亚星化学、四川金顶等。26家上市公司由于诉讼事项和立案稽查结果存在重大不确定性被出具了带强调事项段的无保留意见，22家上市公司由于其他事项而被出具了带强调事项段的意见

（二）保留意见特征分析

2014年被出具保留意见的非标准的审计报告共有18家，2015年共有16家，2816年共有20家，其中比较具有代表性的原因如下：（1）因持续经营能力存在问题而被出具保留意见；（2）证监会立案调查而导致审计范围受到限制而被出具保留意见；（3）对坏账准备的可收回性存在重大不确定性而被出具保留意见；（4）无法实行审计程序而无法获取适当的证据而被出具保留意见；（5）因复杂原因而被出具保留意见

以2016年为例，（1）因无法获取审计证据而被出具保留意见①中水渔业公司2015年并购的子公司新阳洲公司原大股东之一因涉嫌犯罪2016年被公安机关采取强制措施，其经手的大量应收款项没有收回，2015年已计提坏账准备共2.63亿元，由于无法实施函证及其他满意的审计程序，以获取充分、适当的审计证据，来证实期初应收款项余额及坏账准备计提的合理性。②万福生科由于2015年度共计提了6，816.14万元的减值准备，无法判断公司计提上述减值准备的准确性及恰当性，同时固定资产减值、无形资产减值准备对本年度的折旧和摊销计算的影响金额无法准确计算，对该等事项我们无法获取充分、适当的审计证据。

（2）因持续经营问题而被出具保留意见①天津磁卡公司在2016年度年报编制过程中发现：天津磁卡公司在海南环球金卡有限公司等8家公司工商登记信息显示为其股东但账面并无相应的对外投资记录。因该8家公司现已处于吊销及停业状态，天津磁卡公司無法获得上述8家公司相关财务数据，因而无法确认上述8家公司对天津磁卡公司的财务状况、经营成果和现金流量的影响，上述可能导致对持续经营假设产生疑虑的情况，③宝馨科技公司子公司上海阿帕尼公司截止2016年12月31日合并所有者权益为-1.28亿元，已资不抵债。同时宝馨科技公司终止为其提供财务资助，上海阿帕尼公司持续经营能力存在重大不确定性。

（3）因证监会立案调查而导致审计范围受到部分限制出具保留意见：①金亚科技及实际控制人周旭辉收到中国证监会调查通知书，因公司及实际控制人涉嫌违反证券法律法规，决定进行立案调查。

（三）无法表示意见特征分析

2014—2016年间，有关审计事务所对上市公司出具的审计报告为8645份，其中无法表示意见的审计报告达25份，占审计报告总数的0.29%，在无法表示意见的审计报告中并未出现A+H股的企业，由此可见无论是在新旧审计准则下，A+H股企业出现无法表示意见的审计报告的概率极低。具体分布情况为：2014年-2016年分别为：沪市主板2份，1份，5份；深市主板5份，3份，1份；创业板0份，2份，2份；中小企业2份，0份，2份。

1. 因持续经营能力不确定且影响巨大、持续经营能力不确定与审计范围受到严重限制并存，导致发表无法表示意见的上市公司有19家，占全部无法表示意见家数的76%。因持续经营能力不确定且影响巨大的上市公司有：星美联合、中科云网、*ST新都、欣泰电气（2015年）、*ST川化、退市博元、烯碳新材、中安消、三维丝。因持续经营能力不确定且影响巨大双重原因导致审计范围受到严重限制公司有：*ST博元、内蒙发展、舜天船舶、*ST国恒、盈方微、*ST海润、ST华泽、圣莱达、*ST弘高、金亚科技。

2. 因持续经营能力不确定且影响巨大、审计范围受到严重限制且涉及诉讼的上市公司有：只因审计范围受到严重限制的公司有：*ST大控；*ST昆机昆明机床公司；欣泰电气公司（2016年）面临较多的诉讼与仲裁等或有事项，我们无法获取全部或有事项并无法预计这些或有事项对欣泰电气公司财务状况、经营成果和现金流量的影响。

3.其他注册会计师无法表示意见的公司有：狮头股份；*ST中富；吉恩镍业。

【参考文献】

[1]杜永奎对上市公司治理结构与非标准审计意见相关性研究，得到结论检验公司治理结构与非标准审计意见有相关性。（2016年）

[2]张学义、常红对上市公司非标准审计意见现状分析，结论通过分析可以发现上市公司财务报告整体质量状况不断改善，但仍存在问题，找寻原因从而进一步提高财务报告质量提出建议。（2016年）

[3]裴晓宁、王姝蓉对国外信息系统审计发展动态及启示的研究，通过分析国外信息系统审计案例，总结经验，提出对中国信息系统审计的建议。（2016年）

[4]李丽丽对上市公司非标准审计意见影响因素研究分析。（2017年）

[5]蔡莉对审计意见影响因素分析与研究。（2017年）