浅析增值税

刘云 盛丽馨

【摘 要】本文将基于已有文献，分析增值税自试行以来的改革历史，通过比较小规模纳税人和一般纳税人，提出关于增值税改革的意见。

【关键词】增值税；小规模纳税人；一般纳税人

一、引言

2018年政府工作报告中，李克强总理指出，我国已分步骤全面推开营改增，结束了66年的营业税征收历史。财政部部长刘昆于3月25日在2018中国发展高层论坛上表示，深入推进增值税改革，进一步健全抵扣链条，优化税率结构，构建更加公平、简洁的税收制度。指出今年财政部将继续调整增值税税率水平，并按三档变两档的方向进行，重点降低制造业、交通运输等行业的税率，进一步激发市场主体活力，促进实体经济发展。结合增值税改革进程，我们可以看到国家正在积极推进增值税立法，以期最终形成规范的现代增值税制度。本文基于已有文献，回顾增值税改革历史，从而为增值税下一步的改革提出建设性的意见与建议。

二、文献综述

中国自1979年开始试行增值税，于1984年、1993年和2012年进行了三次重要改革。

第一次改革，属于增值税的过渡性阶段。此时增值税是在产品税的基础上进行的，残留产品税的痕迹。这一阶段学者们将研究重点放在了开征增值税的合理性以及必要性上。严涛（1982）在《财政》期刊上连发多篇文章，就是普及了增值税的基本常识以及优点。

第二次改革，属增值税的过渡性阶段。参照国际上的通常的做法，结合我国实际，扩大了征税范围，减并了税率简化了计算方法，开始进入国际通行的规范化行列。此时的文献多是我国与其他国家税制比较和增值税制度建设改革。司马军（1993）就实施范围、适用税率、计算方法以及征收管理等方面进行了国际比较研究，借此对我国增值税规范化提出了对策。盖地（1994）着重解释了伴随改革会计处理的规范化，林乐春等（1994）则侧重于增值税中一般纳税人和小规模纳税人的划分与权责。

第三次改革，把部分现代服务业由征收营业税改为增值税，扩大了增值税的征税范围。学界充斥着对营改增的探讨。倪红福等（2016）的模拟分析表明：在维持现有税收征管能力和按现行“营改增”试点方案下，“营改增”总体上将使得所有行业的价格（成本）有所下降，减轻了企业负担。“营改增”后，城镇各收入组家庭的人均稅收负担的绝对额和负担率都有不同程度的下降。从“营改增”前后MT指数的比较看，在维持现行征管能力条件下，“营改增”后的税收制度略微改善了收入分配的状况。陈晓光（2013）研究指出为了避免效率损失，在推行"营改增"改革过程中应当尽可能减少增值税率的档次。

2016年3月18日召开的国务院常务会议决定，自2016年5月1日起，中国将全面推开营改增试点，将建筑业、房地产业、金融业、生活服务业全部纳入营改增试点，至此，营业税退出历史舞台。但增值税改革的脚步并未停止，立法迫在眉睫。然而对于下一步增值税的变化却鲜少有文章提及。本文将从小规模纳税人和一般纳税人的角度，为增值税改革提出意见。

三、提出问题

2013年江苏两会，无党派人士、省政协委员朱文提交了一份备受议论的提案--取消小规模纳税人。事件的起因并不复杂：作为作为扬州市宝应县乱针刺绣行业协会副会长兼艺术总监朱文表示，一副乱针刺绣作品，正常需要四五个技师连续工作6个月至1年时间甚至更久，所以产品的价值主要体现在劳动力成本上。从最终形态来看，乱针刺绣为典型的劳动密集型产品，纯手工作业，主要原材料是蚕丝线和蚕丝布，这仅占总成本不到20%，而劳动力工资成本占比则超过80%。事实上，乱针刺绣较为特殊，虽是产业形态比较简单的传统手工制造业，但由于产品附加值特别高，特别是“增值”部分，不是因为固定资产和技术的投入而引发的。从目前的税制而言，正面临着一个两难的问题。

一方面，如果企业被定义为一般纳税人，那么意味着，就要承担13%的增值税，但这一产业实际生产中并不存在进项税抵扣项目，因此行业税负凸高，企业无法承受；而如果作为小规模纳税人（年应税销售额在50万元以下，从事货物批发或零售的纳税人的标准为80万），执行3%的较低税率，因企业年销售额较大，又与年度开票额度的需求相去甚远。目前该行业税源流失、无票经营现象严重，这直接导致了产业内的龙头企业无法凸显，不利于管理企业，也不利于产业做大，更不利于行业发展，特别是极大限制了区域特色经济的发展。

实际上，尽管目前国家出台政策降低了税率，扩大了一般纳税人的范围，但很多企业或行业仍面临着同样的困境。一方面，进项税额不得予以抵扣，使得企业的成本虚高，禁止开具增值税专用发票，使其丧失了许多交易机会，与一般纳税人相比，在市场上处于不平等的劣势。另一方面，作为小规模纳税人，财会制度并不完善详明，使得税务系统征收难度加大，效率降低。

增值税，作为流转税的一种，其最大的特点就在于它的流动转嫁、“层层抵扣”。然而小规模纳税人却打破了增值税环环相扣的抵扣链条，同收入而不同税负，破坏了增值税的征税对象主体的平等性。

四、结论与启示

1、一般，大家都用税负平衡点来衡量是否转换纳税人身份。而多数研究表明，一般纳税人在低毛利率的情况下，对企业盈利更为有利。众多小规模纳税人的行业特点恰好符合这一特点。因而在企业减负的背景下，实行并轨增值税是大趋势。

2、目前，我国没有明确的法律或规定来指引小规模纳税人进行身份转换，而且对于小规模纳税人而言，转换为一般纳税人意味着运营资金成本和财务成本的增加。企业需要为准确提供税务资料而耗费成本建立办理账务、聘请核算中介等。小规模纳税人转换为一般纳税人存在现实困境。

五、建议

1、加强依法纳税意识，建立健全财务核算制度，使其覆盖小企业，降低财会成本。

2、抓住关键指标，掌控企业销售收入，实现以票控税。

3、加强财务稽查力度，加大小规模纳税人检查面，杜绝其偷漏税的侥幸心理。

【参考文献】

[1] 严涛.财政：1982，（07-12）.

[2] 司马军.增值税的国际比较[J].世界经济：1993，（09）.

[3] 盖地.试论增值税改革及其会计处理[J].财会通讯：1994，（02）.

[4] 林乐春，解忠艳.关于增值税划分一般纳税人和小规模纳税人的若干思考[J].中央财政金融学院学报：1994，（08）.

[5] 倪红福，龚六堂，王茜萌.“营改增”的价格效应和收入分配效应[J].中国工业经济：2016，（12）.

[6] 陈晓光.增值税有效税率差异与效率损失--兼议对“营改增”的启示[J].中国社会科学：2013，（08）.

[7] 闫晴.增值税小规模纳税人身份转换的现实困境与制度创新[J].税务与经济：2018，（01），74-80.