我国公立医院单位层面的内部控制探究

●张海斌 穆家乐 马晓利

一、引言

我国公立医院作为公益性事业单位，是满足人民群众求医问诊需求的主力军，随着国家事业单位改革和公立医院综合改革的深入推进，公立医院的事业地位和公益属性凸显。与此同时，随着国家医疗卫生体制改革的不断深入，公立医院管理的难度也不断增加。内控管理作为医院管理的重要内容，在保障风险可控、提升运营效率等方面起着关键作用。

如何建立有效适度的内部控制评价与管理体系，是公立医院管理的一个重要课题。针对公立医院单位层面内部控制的实施现状及存在的问题，本文在深入分析原因的基础上，探讨如何更好地健全完善公立医院内控体系，做到内控管理规范化、制度化、程序化，并提出相应的对策建议，旨在推动公立医院加强单位层面的内部控制建设。

二、我国公立医院的发展现状与特点

我国公立医院属于公益性事业单位，是我国特有的组织形式。根据1998年国务院发布的《事业单位登记管理暂行条例》的定义，事业单位是指为了社会公益目的，由国家机关举办或者其他组织利用国有资产举办的，从事教育、文化、卫生等活动的社会服务组织。根据2011年3月中共中央、国务院《关于分类推进事业单位改革的指导意见》中对我国事业单位的科学分类，我国公立医院可归属于公益二类事业单位，即承担高等教育、非营利医疗等公益服务，可部分由市场配置资源的事业单位。

据 《2016年全国卫生计生财务年报资料》显示，2016年全国公立医院总数为12708家，占全国医院总数29140家的43.61%。2016年公立医院门急诊人次数达到27.6亿人次，占全国医院2016年门急诊人次的85%，比2015年增加1.6亿人次，增长6.2%；出院人数达到14431万人，占全国医院2016年出院人次的82%，比2015年增加1137万人，增长8.6%，具体如表1、表2所示。

2016年，公立医院财政补助收入为2148亿元，占公立医院总收入的9.5%。2016年公立医院流动负债总额为9082.2亿元，占比76.8%；非流动负债为2747亿元，占比23.2%。非流动负债中长期借款2156亿元、长期应付款591亿元，具体如表3所示。

表1 2016年门急诊人次及流向

表2 2016年公立医院出院人次及流向

表3 公立医院负债总额及其结构分析

截至2016年底，我国公立医院业务收支结余为负数的达2428家，且近几年呈加速增长的态势，具体如表4所示。

表4 2013-2016年业务收支结余为负数的公立医院情况

根据2017年4月国家卫计委、发改委、国家医改办等7部委联合下发的《关于全面推开公立医院综合改革工作的通知》要求，2017年全国公立医院医疗费用平均增长幅度控制在10%以下；9月30日前，全面推开公立医院综合改革，取消药品加成；到2017年底，前4批试点城市公立医院药占比（不含中药饮片）总体下降到30%左右；百元医疗收入（不含药品收入）中消耗的卫生材料降到20元以下。结合国家政策及相关统计数据，可以归纳我国公立医院具备以下特点：

（一）主导性

2010年2月国务院发布的《关于公立医院改革试点的指导意见》明确了公立医院改革的根本方向，即坚持公立医院的公益性质和主导地位。尽管公立医院的数量占全国医院数量总额不到一半，但其提供的门急诊服务量和住院服务量分别达到了全国医院服务量的85%和82%，毫无疑问公立医院是我国满足人民群众日益增长求医问诊需求的主力军。

（二）公益性

近几年，国家对于我国公立医院的事业地位和属性日益凸显。药品加成的取消，结余率的降低无不体现了公立医院的公益性特点。2016年公立医院药品收入7583亿元，占医药收入总额的38.11%，为1979年以来的最低值。地市级及以上医院药品收入占比为38.4%，其中药品收入占比30%以下的医院数量达21.3%。2016年公立医院药品加成率为8.05%，同比降低2.49个百分点，比2012年（15.31%）下降了7.26个百分点，并且五年来基本呈逐年下降趋势，为历史最低水平，具体如图1所示。

（三）财政补偿率偏低

图1 2012-2016年公立医院药品加成率与药品收入占比

我国现阶段经济发展水平决定了财政补偿尚无法覆盖公立医院的运营成本，需要公立医院通过提高自身运营绩效来保障医院可持续发展。2016年，公立医院财政补助收入为2148亿元，占公立医院总收入的9.5%（如表5所示）。随着改革的深入，公立医院面临结构调整，运营压力逐年增长，表现为资产负债率逐年增长，收不抵支的公立医院数量逐年增加（如表 3、表 4 所示）。

表5 2016年公立医院收入情况

三、我国公立医院单位层面内部控制现状及原因分析

（一）我国公立医院实施内部控制的必要性

从公立医院外部环境来看，行政事业单位改革正逐步深化，相关改革文件陆续出台实施，中央巡查监督力度空前，并不断强化廉洁从业风险防控，公立医院作为公益性事业单位，须通过不断加强自身内控建设，抵御防范各方面的风险。

从公立医院内部环境来看，随着我国医改进入 “深水区”，对公立医院的绩效考核也提出了更高的要求。国家财政补偿短时间可能还无法全面落实到位，且在同样比例的财政补助率下，不同医院管理水平的差异，表现出了不同的绩效结果，医院必须通过不断提高内部管理水平来改善自身运营绩效，才能实现在保障公益性的前提下，维持医院的可持续发展的目标。内控管理作为医院管理的重要组成部分，在保障风险可控、提升运营效率等方面是起决定性作用的关键环节。

（二）我国公立医院单位层面内部控制实施现状及存在的问题

为了进一步规范行政事业单位的行为，提高行政事业单位内部管理水平，财政部从2012年起，相继发布了《行政事业单位内部控制规范 （试行）》《关于全面推进行政事业单位内部控制建设的指导意见》《关于开展行政事业单位内部控制基础性评价工作的通知》《行政事业单位内部控制报告管理制度（试行）》等一系列行政事业单位内部控制规范，对行政事业单位内部控制及基础性评价等工作提出了明确要求。2015年12月财政部发布了 《关于全面推进行政事业单位内部控制建设的指导意见》，要求全国各级行政事业单位2016年年底前完成内部控制的建立和实施工作。

具体到单位层面，首先，在公立医院内部控制政策制度方面，为了加强医疗机构的财务管理水平，促进各医疗机构财务会计内部控制制度建设，提高医疗机构财务管理水平，卫生部于2006年印发了 《医疗机构财务会计内部控制规定（试行）》。但此规定规范的内部控制是狭义的财务会计范畴的内部控制，其控制范围和深度相对局限。目前，公立医院基本依据财政部对行政事业单位内部控制建设的指导意见和要求实施，而未建立适合我国公立医院现状和特点的内部控制政策制度体系。

其次，在公立医院内部控制环境方面，实施现状也并不理想。2017年笔者对全国22个省市各级公立医院财务负责人与医院管理者发放内部控制成效调查问卷，本次调查共计发出问卷129份，回收129份，有效率100%。调查结果显示，公立医院基本完成了单位内部控制的“建立”和“实施”。但公立医院单位层面的内部控制成效与要求尚存在一定距离，大部分医院负责人不清楚为什么要搞内部控制，内部控制的目标是什么，应该如何建设，存在着诸多盲区，没有构建运行内部控制的良好环境，详见表6。

表6 公立医院内控环境现状调查表

（三）公立医院单位层面内部控制现状的原因分析

1、公立医院委托代理关系方面。我国公立医院委托代理关系方面存在委托代理关系多头、治理结构体系繁杂、缺乏激励与约束机制的问题。

从委托方来看，我国政府举办公立医院涉及卫生部门、教育部门、部队、国企等诸多部门，不同部门委托举办公立医院的运营目标不同，社会责任不明晰，且缺乏对作为代理人公立医院院长的激励和约束机制。目前公立医院的运营目标主要包括：

（1）提供基础医疗服务。作为国有非营利性医院，提供基础性医疗服务，满足人民群众基本医疗需求是公立医院的基本办医目标。在此基础上通过提高医疗服务效率和提高服务质量，不断提高我国基础医疗服务的广度和深度。

（2）应对公共医疗事件。公立医院承担了应对公共突发事件，维护社会稳定的重要作用，在各种自然灾害，突发公共事件发生时，公立医院是国家调动解决医疗防疫问题的首要选择和主力军。

（3）科研教学任务。目前我国国有公立医院大多数是集医、教、研一体化的临床教学型公立医院。科研、教学的成果作为公立医院绩效考核与等级评定的主要指标也成为公立医院运营的主要目标。

（4）资产的保值增值目标。改革开放以来，政府对公立医院的投入逐渐减少，通过对公立医院的逐步放权，促使公立医院通过事业经营活动能够自给自足，因此医院资产的保值增值自然成为公立医院的运营目标之一。

从受托方来看，我国公立医院院长的任命情况较为复杂，既有出资方代表任命的情况，如通过各级政府卫生主管部门、部队或办院企业任命；也有非出资方代表任命的情况，如高校附属医院的院长一般由高校任命，而出资方代表一般为各级政府卫生主管部门。此外，我国公立医院院长一般是由医疗领域的资深专家担任，这些医学专业人士一般没有经历系统的医院管理知识学习，主要是通过管理实践以及后期培训来提高管理能力和水平。

改革开放以后，随着委托方的放权，加之院长在医疗专业领域内的权威地位，公立医院院长或者院长团队（含副院长）的权利越来越大，对公立医院资源配置的决定权也随之增强。由于委托代理关系多头复杂，极易造成委托方因信息不对称无法有效监管代理人的问题。此外，目前公立医院委托代理关系中，委托人与代理人的效用函数经常不一致。作为代理人的院长及其领导班子，一般比较关注其任期内医院的可量化产出，包括医院规模发展、科研教学产出、经济增长比例、专科特色扩展等等，以体现其管理者价值和管理水平的提升。而作为委托方则可能更关注有限出资带来的医疗服务的普及性、公益性和可持续性，但这些目标须通过较长一段时期的考量才能得到相对客观的评价，所以很难作为任期责任之下院长的核心运营目标。

2、部门岗位设置与权责配置方面。公立医院部门岗位设置与权责配置是单位层面内部控制的重要组成部分，须实现“决策、执行、监督”三权分离。一般来说，决策部门决定了内控体系整体运行的效果；执行部门作为具体承办部门直接影响内控的执行情况；监督部门则是约束决策部门和执行部门行为的关键部门，是医院内控有效实施的重要保障。目前尽管公立医院基本建立了内控制度，但在部门岗位设置与权责配置上存在部分机构缺失，岗位安排不合理，一人多岗、不相容岗位兼职，内控牵头部门不明确，制度流于形式、没有认真执行与及时更新等问题。例如：

（1）由于公立医院的院长或副院长多为临床专家担任，一般情况下专家型院领导会兼任临床科室的主任或者学科带头人，在此情况下医院的决策会带有比较明显的主观倾向性，同时由于临床专家在医院的权威地位，即使决策有失公平，内部监督机构作为医院的一个部门，也无法监督层级比其更高的权力决策机构，容易造成权力运行失控，作出不当决策的问题。

（2）公立医院医疗设备、药品、耗材的采购存在信息不对称问题，采购流程形式化、内部控制失效等，极易滋生贪腐。医疗设备、药品、耗材的采购过程中，院内临床使用部门、专家往往自主确定购买设备、药品、耗材的厂商、型号等，根据经费预算与供应商议定价格，再由院内采购部门会同纪检审计部门履行竞争性谈判或者公开招标的流程，由于临床部门、专家与具体执行采购的职能部门、监督部门之间的信息不对称，导致执行部门、监督部门权利弱化，职责履行不到位。

（3）部分公立医院根据上级主管部门的要求，通过聘请第三方咨询机构的方式，帮助医院制订了内控手册，但由于医院内部始终未成立独立的内控职能机构或者未明确内控的牵头部门，院内职能部门也没有熟悉内控建设的专业团队和人员，继而使内控手册成为形式摆设，既没有按手册贯彻执行，也没有对内控体系进行评价与更新。

3、会计信息化系统方面。公立医院属于人才聚集型、专业技术聚集型事业单位，会计人员地位普遍较低，财务工作受重视程度有限，无法胜任内部控制这一涉及医院全局的综合性管理工作。与企业相比，医院的会计人员在学历、职称、专业等方面无法与临床相比，人员专业素质和工作积极性不高直接导致了会计信息质量不佳，记账随意性大，预决算报告编制不严谨、不合规等问题普遍存在。随着近年来信息化浪潮的兴起， 医院的信息化程度越来越高，HIS、LIS、PACS、OA、财务软件等都在实际应用中发挥各自的作用，但由于会计人员地位低、整体素质不高且缺乏沟通机制等一系列原因，使医院内部控制在会计和信息系统方面产生了诸多问题。

（1）财务软件使用不平衡不充分。基于企业会计研发的财务软件，如用友、金蝶等在医院没有得到充分应用，有的医院仅仅使用了总账记账功能，能够输出凭证、打印账簿即可；有的甚至存在离开公司软件维护人员，医院财务部门对新技术、新知识完全不掌握，工作无法开展的局面。

（2）财务软件与其他业务部门系统完全隔离，长期单机运行，缺乏数据信息化的交互。由于公立医院财务人员对信息化的接受程度较低，又缺乏相关的专业知识，会计人员不清楚怎样与信息技术人员沟通，经常存在沟通困难的情况，在涉及与院内其他信息系统数据交互的环节往往处于被动保守的态势。

（3）传统的公立医院会计核算主要内容停留在经济业务活动事后的记账阶段，随着公立医院事业发展与内控越来越强调经济业务活动事前与事中的控制，随之产生了公立医院趋企业化的类ERP系统的建设需求，以期达到业财融合的管理目标。而当前公立医院会计人员普遍缺乏管理会计以及信息数据思维，无法在系统建设过程中意识到潜在的内控风险，提供可行的解决方案，使得系统对接后经常产生数据与数据之间、报表与报表之间勾稽关系的逻辑错误，继而影响内部控制的实施效果。

四、对策建议

针对公立医院单位层面内部控制存在的问题及原因剖析，笔者建议从宏观与微观两个方面推动公立医院单位层面内部控制状况的改善。

（一）宏观层面

我国公立医院亟需通过行政事业单位改革理顺治理结构体系，真正实现管办分离，做到公立医院主要负责人、组织人事任免部门与医院经济运营主管部门的相互统一，通过顶层设计理顺“人、财、物”关系与“责、权、利”关系，是公立医院实现内部控制成效和设计目标的基础和重要保障。实现管办分离后的办医部门需要通过一套有效的医院管理层绩效考核体系，把政府的办医目标与医院主要负责人的办医目标规划保持一致，并朝同一个方向努力。在理顺公立医院治理结构，实现管办分离方面，可借鉴上海申康医院发展中心的成功经验，即一次性下放公立医院经营管理权，逐步回收国有资产所有权。通过12年的不懈努力，根据管办分离的要求，坚持公立医院国有资产所有权与经营管理权适度分离的原则，上海市级公立医院在上海申康医院发展中心领导下，积极探索出一种非行政化的灵活高效的管理体制与运行机制，实现了全面预算、院长绩效考核、院内绩效考核分配、医联工程等一系列管理飞跃。推进了市级医院软硬件建设，提升了医院发展能级水平，改善了人民群众就医环境与条件，逐步建立起了专业化、精细化、规范化的现代医院管理制度。

党的十九大报告明确提出要重点建立和健全我国的医疗保障制度、现代医院管理制度。内部控制制度作为现代医院管理制度重要组成部分，从公立医院服务患者，解决人民日益增长的健康需要高度出发，不应该仅局限在医院经济活动层面，建议充分借鉴企业内部控制管理经验，把公立医院内部控制拓展为包括医院运营全过程的控制，这样能够有效加强内控与公立医院业务的融合，推动医院主要负责人从业务的角度思考如何加强内部控制，提高运营效率。

（二）微观层面

公立医院需要在主要负责人的直接领导下，做好以下几方面的具体工作：

首先，医院内的组织框架是否合理、职能是否明确，关系到医院内部控制能否有效实施，是实现内部控制目标的基础。因此，医院有必要成立专门的内部控制职能部门或牵头部门，以“决策、执行、监督”三权分离为原则，清晰划分部门权责与具体岗位职责，并严格按照权责配置与岗位职责开展工作，做到管理目标、岗位职责、制度流程的一致协调。同时把内控评价结果作为部门管理绩效的重要考评内容，建立并执行必要的奖惩制度，是医院内控切实推行并得以持续改善的必要制度保障。

其次，公立医院财务人员分工较细，每个财务人员长期从事某一岗位，对整个业务流程不完全了解，医院亟需通过人才建设项目，尤其是财务人员的人才梯队建设，培养一支具备内部控制思维的医院管理人才队伍。通过培训、交流甚至人才引进的方式，让原本处于比较封闭环境的医院财务管理人员更多地了解医院业务活动，在比较短的时间内提高现职财务人员队伍素质，使财务人员能够从业务开展的角度思考财务问题，通过优化财务流程来推动业务发展，实现财务核心团队由核算型会计向管理型会计转变。

最后，以“互联网+”、大数据、人工智能、物联网等信息化理念和手段为抓手，推动信息化与经济管理、信息化与内部控制体系的深度融合，实现以“风险”管控为核心的流程再造。现代信息技术的发展，为公立医院的内控管理提供了更多可能，原本由于空间、时间或者计算量级的局限而停留在理论上的控制方法，借助现代的信息技术已经可以具体实施。数据的采集、存储、分析完全可以通过技术在很短的时间内完成。而现在缺少的恰恰是医院内控的组织者能够用信息化的思维来重新理解内部控制的思想，用信息化的思维来构建符合现代化医院管理要求的内部控制流程。如何充分借助现代信息化技术手段来实现医院内部控制的升级，将成为判断公立医院是否建立现代化医院管理制度的核心标准之一。

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