“营改增”对旅游业的税负影响及税收筹划探讨

徐冬梅

摘要：2016年5月1日起，营业税改增值税（以下简称“营改增”）试点开始全面实施，其征税范围广泛，已扩增至建筑业、房地产业、金融业、生活服务业等，这将意味着营业税从此退出历史舞台。在增值税全面推广的形势下，本文试图从生活服务业入手，对其下属行业旅游业进行研究，围绕其复杂性，深入分析营改增对旅游行业的影响，具体涉及到旅行社和旅游景区，同时结合实际情况提出针对性的应对措施，以最大化降低税负。

关键词：增值税；旅游业；税负影响

一、旅游业进行营改增的必要性

我国在1994年根据当时产业结构，将第一和第二产业规定为增值税的征税范围，而第三产业则为营业税的征税范围，文中所述的旅游业就属于第三产业。增值税属于价外税，以商品或劳务在流转过程中产生的增值额作为计税依据，可以有效避免由于流转带来的重复征税；而营业税的计税依据是所有的营业额，这样的计税方式将导致税负逐级下放，每个流转阶段都需要征收其所属的营业税，最终使得税负重复并增加了消费者负担，从而限制了旅游业的发展。近年来，我国的经济形态正在不断地优化和升级中，第三产业特别是旅游业在促进国民经济中发挥着越来越重要的作用，因此作为服务业中朝阳产业的旅游业，对其进行营改增已是必然趋势。这样就能消除重复征税，打通增值税抵扣链条，促进社会分工协作，优化税制结构。

二、营改增对旅游业的税负影响

如前文所述，进行营改增旨在结构性降低税负，它能促进我国旅游业健康发展，其主要原因在于增值税以票管税和凭票扣税的征管理念，要求旅游业高度重视对发票的一对一管理，这将对目前行业内盛行的挂靠承包行为产生极强的抑制作用。

旅游业涉及旅游社、景点景区等广泛的经营范围，那么营改增对旅游业带来哪些税负影响呢？首先我们从旅行社入手，看下其营改增前后的内容对比表（如表1）：

由表1可看出营改增后仍继续执行差额征税的政策，主要变化是由营业税纳税人改为增值税纳税人，而增值税纳税人又区分小规模纳税人与一般纳税人，税率也随之由5%的营业税税率变成6%的增值税税率或3%的征收率。

由于营改增延续了营业税的差额征税政策，对于广大的中小型企业如果选择为小规模纳税人，单纯从税率这一点来看，由5%下降至3%的税负下降空间是非常大的。而如果认定为一般纳税人，虽然税率从5%上升到6%，但由于增值税是价外税且可抵扣日常经营过程中所发生的进项税，因此税负较营改增前还是下降的，但与选择作为小规模纳税人的税负相比，税负下降的程度主要取决于是否可取得足够多的增值税进项票。假如一家旅行社月收入120万，替旅游者支付住宿费35万，餐饮费15万，交通费为32万，门票费23万，那么在税收改革前，该旅行社则在应缴纳营业税额为：（120-35-15-32-23）×5%，也就是0.75万，实际税负为0.62%。营改增后，若这家旅行社使用差额计征的方式，那么需要缴纳的增值税为：15/1.06×0.06，也就是0.85 万。营改增后，旅行社的税负增减情况取决于是否有足够的进项票可抵扣，如果能够取得足够多的进项票，就会降低实际税负。反之，就会造成实际税负高于改革前的税负。

根据财税[2016]36号文规定，其实旅行社营改增后计算销售额有两种方式可供选择，一种是全额计税法，另外一种是差额计税法，本文不提及全额计税法是由于笔者认为该方法适用性不强，对于一般纳税人而言，选择全额计税法虽然可以开具专票且支付的住宿费、交通费、景点门票等均可凭专票抵扣进项，但旅行社很难从经营者那里足额取得增值税专用发票，且旅行社购进的“旅客运输服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务”，其进项税额不得从销项税额中抵扣。而对于小规模纳税人而言，全额计税与差额计税税率均为3%，由此可出全额计税法的适用性不言而喻。

其次是营改增对旅游景区的税负影响。营改增前景区门票收入按文化业3%的税率、观光车和客运索道等收入按服务业5%的税率征收营业税，营改增后，门票与客运索道收入统一执行“文化服务业”3%或者6%的税率，其税负影响与旅行社类似，营改增在一定程度上是会使得税负只减不增。对于固定资产投资额较大的旅游景点，总收入以门票收入为主，门票收入大概会占总收入的90%，具备抵扣其固定资产项目进项税的条件，在投资初始阶段税负会表现出下降。但由于旅游景区主要是以自然景观为主，固定资产可抵扣项目不多，人力成本占据主要部分，且从目前的情况来看，人力成本不能获取增值税专用发票。只有一种情况例外，那就是其员工全都源于劳务派遣公司，由公司开具专用发票。因此，营改增后，作为小规模纳税人（比如旅行社）建议使用差额计税法，这样可以有效降低其应缴纳的税费，与此同时需要注意的是在扣除交通、餐饮等相关成本时，相关扣除依据必须要充足；而作为一般纳税人，在增值税下影响其税费变化的关键则是可抵扣进项增值税专用发票，只有获取相关发票才能有效降低应缴税费从而降低税负。

三、营改增后旅游行业降低税负的措施

（一）规范增值税专用发票的管理

旅游行业营改增后，进项税抵扣的力度对其税负的变化趋势起到了很关键的作用。鉴于此，旅游行业应该深入总结自身的经营模式，根据实际需要采取相应的纳税籌划措施，尽可能保证进项发票的数量以及规范性，以此实现尽可能多的抵扣税款，进而降低企业税负。

（二）注重纳税筹划质量

旅游行业应该真正做到“因地制宜，对症下药”，以自身经营特点为基础，科学制定纳税筹划的切入点。由于旅游业中以人力成本为主，占据了总成本中很大一部分，而恰恰人力成本在营改增的规定下又是无法进行直接抵扣。针对这一情况，旅游公司可以寻求与规范的劳务派遣公司深入合作，以劳务派遣的形式外聘员工，这样旅游公司就可以使用劳务派遣公司所开具的增值税专用发票，加大进项税抵扣力度。另一方面，应积极扩大景区其他收入来源，降低对门票收入的依赖度。此外，在旅游行业中，住宿是出游过程中主要的业务之一，为获取正规的增值税发票，旅游企业在选择住宿安排时，应尽可能与正规酒店合作，而不是选择农家乐等形式，以及更好地推进纳税抵扣，进而控制企业成本。

（三）一般纳税人与小规模纳税人需慎重选择

旅游企业在财务预测分析能力的培养方面需要有更多的投入，在遵循税法规定的前提下充分考虑公司可抵扣进项税的数量，以此作为是否申请成为一般纳税人的重要依据，进而实现合理的税收筹划。笔者认为财务人员在不确定企业该选择一般纳税人还是小规模纳税人时，可选择先按小规模纳税人试运行一段时间，深入了解企业的架构再作选择，不要认为一般纳税人有进项可抵扣而盲目地选择认定为一般纳税人。

（四）切实提高业务人员能力

营改增后，旅游企业在业务核算上也需要进行调整，企业应加强管理，切实提高业务人员的工作能力，与此同时强化内部流程控制，明确划分各岗位的工作职责，对经营的全过程实行动态化的灵活控制与监管，尤其是业务合同及发票的审核工作上，要保证审核的标准化和科学化。

四、结语

对于旅游行业来说，营改增的过程中挑战与机遇并存。一方面，营改增对于解决旅游业重复纳税的问题起到了前所未有的推动作用，有利于化解混合销售过程中潜在的风险，为提升旅游业的服务和管理水平提供保障，进而为旅游业及其关联产业的可持续发展保驾护航，同时也能加快我国与国际税制接轨的进程。另一方面，营改增导致纳税税种发生了变化，对于业务较为复杂的旅游业来说，企业的税负、财务处理以及净利润等方面都产生了一定的难题和挑战。因此，旅游行业要把握机遇，积极应对可能出现的挑战，在国家立法和政策完善的大背景下，进行自我革新，以此更好的应对营改增的全面实施，促进旅游业的长远发展。

参考文献：

[1]何建民.“营改增”对中国旅游业的影响分析及对策建议[J].旅游学刊，2015（07）.

[2]王利.“营改增”对企业税负的影响及应对措施[J].企业研究，2014.

[3]胡庆.“营改增”对我国现代服务业的影响研究[J].成都：西南财经大学，2013.

（作者单位：广东南都易格旅游文化有限公司）