职工薪酬形成的企业所得税纳税调整解析

骆国城

[摘要]合理又简化地确认计量职工薪酬的纳税调整数额，是公平合理承担税负的需要。文章提出了职工薪酬纳税调整数额的计算确定方法。

[关键词]职工薪酬；纳税调整；确认计量；所得税

[DOI]1013939/jcnkizgsc201810156

1企业职工薪酬纳税调整的形成原因

职工薪酬包括工资薪金、货币性福利、社保费用、住房公积金、工会经费、教育经费、非货币性福利、辞退补偿、股份支付等部分；涉及的职工包括与企业签订劳动合同的所有人员及未签订劳动合同的企业劳动人员。企业所得税法条例中对税前准予扣除的职工薪酬限额比例也作出了相关的规定。实际发生薪酬项目数额超出规定部分不准在所得税前扣除。在实务操作中，对职工薪酬纳税调整数额的确认计量规制存在着多种不同的理解以及不同的纳税调整方法，从而导致了企业之间实际税负的分化。文章主要阐述笔者对职工薪酬纳税调整数额确认计量规范的理解及其实施方法。

2企业合理工资薪金数额确认计量规制剖析

国家税务总局发布的《关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》中，制定了合理工资薪金的五条确认原则：包括企业制定了较为规范的员工工资薪金制度、企业所制定的工资薪金制度符合行业及地区水平等。笔者认为执行合理工资薪金数额确认计量规范，需在实务操作中把握三个核心要点。

（1）企业的合理职工薪酬是一种状况，而不宜理解为某具体数额。符合国税总局规定的这五条原则，即使高额的职工薪酬数额也都可以成为税前扣除的合理薪酬，但企业需按规定比例要求为职工缴纳社保费等，对职工个人也应当按照规定扣缴个人所得税。如果不符合国税总局的这五条原则，即使低额的职工薪酬数额也不准在税前扣除。通常情况下，企业有能力遵循国税总局的这5条原则，从而能够使所发生的全部工资都成为合理的工资薪金。

（2）税前准予扣除的职工薪酬应理解为归属于职工的属于企业应付给职工的薪酬数额，而不是实际发放的工资数额。

（3）准予在所得税前扣除的企業职工薪酬合理数额，并不意味着都要在本核算期的所得税前扣除，还包括可以准予在未来报告期间所得税前扣除的薪酬数额。企业发生的合理职工薪酬都准予在税前扣除，为简化计算，企业可直接按当期形成的合理职工薪酬全额在本期所得税前扣除，不需对成本费用中的职工薪酬细分为属于本期发生的还是前期发生的职工薪酬扣除数额。

3企业职工薪酬各组成项目纳税调整数额的确认计量方法

现行所得税制规范中，涉及职工薪酬的纳税调整项目可分为纳税调增项目及纳税调减项目两类。其中社保费等工资附加费在按规定比例确定的部分准予在所得税前据实扣除，超出部分不准予在税前扣除，从而使超出部分形成了纳税调增数额。企业因安置残疾人员所发生的相应工资以及研发支出，符合规定的，可以在税前加计扣除，从而形成纳税调减数额。

4职工薪酬纳税调整数额的计算方法

企业职工薪酬纳税调整数额的确认计量实务操作中，企业应编制应付职工薪酬数额汇总表，在此基础上进一步编制职工薪酬的纳税调整计算表，实行账表项目对接。通常情况下企业能够按照国税局5条原则要求使所发生的职工薪酬都成为税前扣除的合理薪酬额。但表中各项社保费用及住房公积金提取比例在不同省份中有所区别，实务中应依据所在地区政府有关部门的规定比例提取。无论本期所生产的产品是否出售，按税制规定，本期产品成本中的超标准职工薪酬全都在本期纳税调增。假设华新公司2017年某月份的职工薪酬数据汇总为表中第②列所示，按照税制确认的符合合理薪酬的数额为表中第③列所示，那么该公司职工薪酬的纳税调整额计算如下。

本期职工薪酬纳税调整数额=纳税调增额-纳税调减额=37000+26750+30000+7500-3000-10000=101250-13000=88250元（调增额）

职工薪酬纳税调增形成的所得税=88250×所得税率25%=220625元。

表中数据表明，按税制规范要求，企业所发生的非货币性福利等业务不仅需承担视同销售业务的流转税以及视同销售业务本身形成纳税所得额缴纳企业所得税，而且企业还需对超标准发生的职工薪酬进行纳税调增从而追加形成税负。在全面实施职工薪酬纳税调整等税制规范的企业中，不是通过偷逃漏税方式降低税收负担，而是通过控制过度的非货币性福利等业务方式减轻税负，从而使国家税制能够发挥出制约企业的不当行为又能引导企业从事正确行为的效应。

参考文献：

国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知（国税函〔2009〕3号）[EB/OL].http：//wwwchinataxgovcn/n810341/n810755/c1609299/contenthtml