CAS14收入准则变革对石油钻井工程企业会计核算影响

(江苏财经职业技术学院 江苏 淮安 223200)

一、引言

石油钻井工程作业包括陆地钻井工程施工及海洋钻井工程施工，是指钻井公司受甲方委托以油气开采、油气勘探、煤层气开采等为目的而进行的钻探、侧钻、加深等施工作业。钻井施工具有如下特点：地区分布广、施工点多；生产具有连续性，钻井施工一旦开始，除特殊情况不能中断施工；施工流程复杂，施工难度和风险大，成本支出有一定的不确定性；钻井施工是多单位、多工种协调施工的综合工程项目。而正是由于以上特点，使得石油钻井工程企业的财务核算工作具有综合性、复杂性和风险性的特征。本文主要就新收入准则实施后，石油钻井工程企业的合同收入与费用的确认和计量进行探讨。

二、建造合同准则下石油钻井工程企业的会计处理及问题

建造合同准则规定在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠估计的，应当根据完工百分比法确认合同收入和合同费用。在会计处理上建造合同准则将工程结算和确认建造合同收入分别核算，即甲方开出工程验工计价单时借记“应收账款或银行存款”科目，贷记“钻井物探劳务结算”和“应交税金—应交增值税(销项税)”科目；按照完工百分比法确认合同收入、费用时，确认的费用借记“主营业务成本”科目，按确认收入贷记“主营业务收入”科目，二者差额计入“钻井作业—钻井物探劳务毛利”科目。这种处理方法“钻井物探劳务结算”科目余额反映出该项工程累计已向甲方办理结算信息，“钻井作业—成本费用”科目余额反映出该项工程累计发生的合同费用及确认的收入等信息。使“钻井物探劳务结算”和“钻井作业—成本费用”两个科目兼具核算和管理的双重功能。

按照完工百分比法确认收入、费用存在确认收入与结算收入的差额及确认合同费用与实际发生合同费用的差额，可能导致确认收入与工程实际进度不符，结算收入与实际进度不符或确认收入均与实际进度不符。

三、新收入准则下石油钻井工程企业的会计处理

新收入准则规定，“对于在某一时段内履行的履约义务，企业应当在该时段内按照履约进度确认收入，但是履约进度不能合理确定的除外。”所以，石油钻井企业按照合同规定的结算方式，按已经提供的劳务占应提供劳务总量(钻井进尺)的比例确定钻井作业的完工进度及时与甲方进行工程价款结算，经过施工监理、甲方签字审核后的金额确认收入，以确保工程结算收入与完工进度一致，并有施工方的债权作支撑，更符合新准则的内涵。

石油钻井企业当期确认的合同费用既是当期实际发生的合同成本，累计计量和确认的合同费用为该合同发生的累计总成本。新收入准则下收入确认金额、工程结算金额、开具发票金额相同，即“三流”(资金流、结算流、发票流)一致，会计工作最省心，可以比照销售商品的会计核算方法。

该核算方法需要设置如下会计科目，“工程施工—成本费用结转”科目、“主营业务收入”科目、“主营业务成本”科目、“应交税费—应交增值税(销项税)”科目，取消建造合同准则下“工程结算”科目。主要核算步骤如下：

1.收到客户工程验工计价单时，施工方按照合同规定向甲方办理工程价款结算，同时提供结算金额的发票时，按照甲方批准的验工价金额借记“应收账款或预收账款”等科目，按照发票销售额贷记“主营业务收入”科目，按照发票税额贷记“应交税金—应交增值税(销项税)”。

2.按照权责发生制原则，同时结转当期工程进度实际归集的成本，借记“主营业务成本”科目，贷记“工程施工—成本结转”科目。

3.收到客户拨付工程进度款时，借记“银行存款、应收票据”等科目，贷记“应收账款”科目。

4.资产负债表日该项工程的毛利为“主营业务收入”科目与“主营业务成本”科目的差额。

该核算方法的特点在于简单直观，验工计价单与发票同时作为收入确认的依据，也符合新CAS14—收入准则中关于收入确认的规定。

四、对新旧准则收入确认办法的衔接处理建议

(一)过渡期间工程项目的会计处理

新收入准则实施当年开工工程，按照新准则执行，不存在过渡期的调整问题；以前年度开工工程，对工程完工情况进行检查清理，与甲方对实际完工工程量进行确认，将确认结果与按照建造合同确认收入比较，差额调整首次执行当年年初留存收益，使工程确认收入与完工进度保持一致。

首次执行新收入准则的累积影响数额，调整首次执行当期期初留存收益及报表其他相关项目金额，对可比期间信息不予调整。但需在报表附注中予以披露，与收入相关会计准则制度的原规定相比，执行新收入准则对当期财务报表相关项目的影响金额，如有重大影响，还应披露其原因。

(二)新收入准则实施的意义

新准则的实施，一方面，有助于石油工程企业加强合同管理、规范经营行为，提升报表中收入的信息质量、相关性；促进企业的经营管理与财务管理的有机融合，全面提升企业的整体管理水平。另一方面，合理解决了“2006 版收入准则”和“建造合同准则”在某些情形下边界不够清晰，可能导致类似的交易采用不同的收入确认方法，从而对企业财务状况和经营成果产生重大影响的问题。