破产清算会计若干问题再思考

杨鹏飞

摘要：破产清算是清算会计重要工作内容之一，深入、科学认识与开展破产清算会计工作对于进一步优化破产企业的经济、社会资源调整配置具有重要意义。为此，笔者专门结合工作实际，在总结阐释清算、普通清算、破产清算的涵义等内容基础上，重点分析了破产清算与普通清算的会计核算异同，旨在更好促进破产清算会计工作的科学与有效开展。

关键词：破产清算会计；普通清算；会计核算；异同

破产清算与普通清算同属清算会计的重要内容，其是社会主义市场经济条件下对破产企业经济、社会资源进行配置调整的一种有效形式，但其又与企业普通清算不同，是一个相对具体的、非常规的财务工作过程；研究破产清算会计的涵义、工作内容及与普通清算会计的异同等破产清算会计若干问题，对于我们更加深入、科学认识与开展破产清算会计工作具有重要理论与现实意义。鉴于上述课题研究的重要性，笔者专门结合工作实际再次对破产清算会计问题进行了深入探讨；在总结阐释清算、普通清算、破产清算的涵义等内容基础上，重点分析了破产清算与普通清算的会计核算异同；旨在为科学开展破产清算会计工作提供有价值的参考。

一、清算、普通清算与破产清算概述

严格意义上来说，清算是一种法律程序，企业组织在解散时必须进行财产清算；清算的主要目的是终结企业现存的法律关系、处理企业剩余财产，最终使企业归于消亡；企业未经清算处理就自行终止现存法律关系的行为是不受法律保护的。清算是企业解散程序的开端，有广义企业解散和狭义企业解散之分，其中前者包括宣告企业破产，后者主要由除宣告企业破产以外的其它事由引起；它们分别对应依据清算原因不同而划分的破产清算和普通清算。所谓普通清算，主要是指由于经营期满等原因，企业不宜或者不能再继续经营不得不解散而进行的清算；其依据解散形式不同，又包括完全解散清算和非完全解散清算两种。对于非完全解散清算，主要是指企业由于经营期满等原因，企业合营的一方不再参与企业经营，而将所拥有财产权转让给另一方，然后由企业合营另一方继续经营的“解散企业”而开展的清算；对于完全解散清算，主要是指企业宣告解散、不再存续经营而开展的清算。而破产清算，主要是指对依法宣告破产企业专门开展的清算。

二、会计核算上破产清算与普通清算的相同之处

（一）二者的会计核算内容相同

不论是破产清算还是普通清算，二者都是在清算企业的各种债务、债权等法律关系；具体都表现为回收企业债权、处理企业财产、明确各种已发生的损益和费用，以及依法分配企业的剩余财产等。

（二）二者增设“账户”相一致

清算对损益的处理与一般业务中对损益的处理不尽相同，但不论是进行破产清算，还是进行普通清算，都需要增设以下三个账户：一是增设“清算费用”账户，该账户主要用来开展清算期间企业发生的各项费用的核算；二是增设“土地转让收益”账户，该账户主要用来开展清算期间企业通过土地使用权转让而获得收益及税费的核算。三是增设“清算损益”账户，该账户专门用来开展清算期间企业发生的损益。

（三）清查内容及处理方式一致

不论是普通清算还是破产清算，在清算之前都需要对企业进行专门的盘点清查、处理，二者在清查内容、处理方式两方面基本上是一致的；即在盘点清查过程中发生的损失，不论是普通清算，还是破产清算，二者都会直接将这些损失确认为清算损失，并直接记入到“清算损益”账户中的借方。

（四）核算用报表编制时点一致

会计核算以会计报表编制为前提；所谓会计报表编制，就是将特定时期内企业的财务状况、经营成果等集中反映在一个专门格式的表格中，以供会计核算使用。不论是普通清算还是破产清算，在报表编制时点上二者是一致的，即在清算前或者是清算初期编制企业资产负债表，而在清算完成后编制企业债务清偿表。

三、会计核算上破产清算与普通清算的不同之处

（一）清算责任主体有所不同

普通清算的责任主体是由股东或者股东大会确定成员组成的清算组；而破产清算可能由于企业已经无法再有效组织清算工作，因此需要向有强制权的国家行政机关提出申请，由其组织企业的清算工作。对于破产清算会计而言，其工作开展是以企业主体经营资格灭亡、终止前提，这也是其主要工作目的之一，即通過清算工作达到消灭企业主体资格、终止企业经营活动的目的；对于破产企业而言，破产清算组是一个新的会计主体，具备法人资格，以及具有管理、处置破产企业财产的权力。

（二）未处理或者待处理业务的处理方法不同

开展清算前，如果资产负债表中有长期待摊费用、递延资产，以及待处理财产损溢；与普通清算和破产清算对其的处理方法是不同的；这里我们将资产负债表中的内容统一称为“未处理或者待处理业务”。对于企业未处理或者待处理业务，普通清算采用的处理方法是先将这些未处理或者待处理业务统一处理完毕，然后再处理相关解散业务；而破产清算则会“冻结”这些业务，而是“直接转销”，并将差额记入到“清算损益”账户。

（三）利益关系处理侧重点有所不同

普通清算中利益关系处理的重点是将企业剩余财产先行分配给企业内部的各个投资者，即先保证企业各个投资者的利益；而破产清算则首先保证的是企业外部债权人的利益。如果是普通清算，在完成清算后，企业的投资、生产所得等会按照企业事先投资者的投资比例多少进行分配；如果是破产清算，由于前提条件已经是“资不抵债”，在企业债权人利益还没有得到保证的情况下，是不会或者也不可能考虑企业投资者的利益。

（四）外部应收债权的核算有所不同

如果是普通清算，关于外部应收债权的处置是不受清算影响的，在扣除清查坏账后也基本能够全数收回，不会产生清算损失；但是破产清算的处理核算外部应用债权处境则是完全不一样的，由于我们处在一个信息相对透明、对称的社会大环境下，债务人在得知企业破产消息后很可能隐藏财务实力，进而对破产清算产生不利影响，即产生清算损失，对于这一部分损失则会被直接记入到“清算损益”中的借方。

（五）应付债务核算处置有所不同

对于普通清算，企业外部应付债务的处理基本不受清算影响，外部债务是可以全数偿还的，而且不会产生清算利得；而破产清算则有不同，由于企业投资者利益排在债权人利益之后，企业通过变卖资产或者收回所得都会首先被用于偿还外部债务，而且还不能够保证全数偿还，这主要是由于企业已经是“资不抵债”，即使破产企业能够偿还外部债务，但也只能偿还其中的一部分；为了保证企业偿还债务的公平性，破产企业在对外部债务的偿还是按着债权人所占破产企业总债务比例进行的。

（六）对净损益清算处理有所不同

破产清算与普通清算在对企业净损益的处理上是不一样的；对于破产清算而言，其在进行完资产变卖、偿还部分债务后企业的资金变为零，标志着破产清算结束，企业则会被注销。对于普通清算而言，由于其是在正常经营前提下开展的一种自我结束式清算，在完成普通清算处理前企业的业务都属于正常业务范围，会产收益，这就使得企业在偿还完债务后仍然会有“净收益”，而不是变为零，这时是需要企业缴纳相关所得税的，在扣掉所得税后的差额，才是企业可进行分配的财产。

四、结束语

破产清算和普通清算都是清算会计的重要工作内容，也是现实生活中亟待我们深入思考与探讨解决的问题之一。受我国经济大环境影响，确切的说是受我国国民经济从高速增长期向平稳增长期转变的影响，企业破产成为国家经济发展中的一个重要现象。调查发现，目前我国很多的破产企业，特别是私营企业破产中很不重视清算工作，甚至在破产企业清算中不进行相关账务的处理，只是简单进行注销税务登记，以为即是完成了企业清算，等等。明确的说上述做法是不符合我国《公司法》规定的，当然这也与没有分清破产清算与普通清算的联系、区别有关，深入探讨、比较破产清算与普遍清算的异同是非常必要的。

参考文献：

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[2]王艳红，王力.企业破产清算的会计处理[J].财务与会计，2017（12）.

[3]上官鸣，丁小雯.新准则下破产清算企业会计处理例析[J].财会通讯，2017（06）.

（作者单位：中国有色金属工业昆明勘察设计研究院有限公司）endprint