浅析我国现行个人所得税反避税规则体系

摘要：近年来，随着CRS和BEPS相关行动计划的逐步推进，反避税已成为国际税收治理的共识。为了防止税基侵蚀，维护国家的税收权益，各国都在进一步加大反避税力度，在这样的国际背景下，我国关于修改个人所得税法的决定于2018年8月31日经十三届全国人大常委会第五次会议表决后通过，而其中引入的反避税制度，将对我国未来的所得税税制格局带来深远的影响。

关键词：反避税;个人所得税;关联交易

避税作为一种普遍的经济现象，产生的缘由主要是纳税人为了逃避政府的税收负担，追逐最大利润而利用其税法的漏洞，寻求有效的躲避税负的方式。据测算，2011-2015年我国个税年流失额约为6000亿元，已经严重侵害了国家的税收利益和财政职能。基于此，我国的个人所得税引入反避税制度正当其时。

一、引入独立交易原则，堵塞关联交易征管漏洞

我国在企业和企业之间的关联交易税收问题处理上，早已在《中华人民共和国税收征收管理法》上有明文规定，特别是规定了“当纳税人申报的计税依据明显偏低又无正当理由的，税务机关有权进行纳税调整”。但在个人和关联方之间的交易上还处于征管空白，很多已经移居国外的非居民个人，会通过关联交易转移应税所得以逃避中国税款，比如在向境内关联方收取货款、租金、利息以及特许权使用费时人为抬高价格，但在反向付款时人为压低价格而转移应税所得，造成税款流失，而新修订的《个人所得税法》中引入了独立交易原则，赋予了税务机关可以对个人在和关联方之间的交易上进行纳税调整的权利，闭合了关联交易的所得税监控链条，但在实际处理的过程中，要谨慎建立规则，防止出现重复征税的问题。

二、引入一般反避税规则，加强反避税监控力度

一直以来，我国非居民企业在境外间接转让境内股权以避免缴纳我国企业税的安排，已成为我国税务机关反避税监控的重点，我国在《企业所得税法》中引入了一般反避税规则，而在个人所得税方面缺少相关规定，给个人避税带来了可乘之机，为了减少税款流失，新修订的《个人所得税法》针对个人实施不具有合理商业目的的生产经营活动，以规避个人所得税的行为建立了一般反避税规则，明确规定：

个人实施其他不具有合理商业目的的安排而获取不当税收利益的，税务机关可对其进行纳税调整，需要补征税款的，应当补征税款，并依法加征利息。自此，税务机关对非居民个人间接转让境内财产，有了明确的征税依据，监控力度势必更加严格。

三、引入CFC规则，打击个人境外避税

伴随着对外开放的持续推进以及“一带一路”发展战略的实施，中国已经从资本输入国转变为资本输出国。“走出去”已经成为当下中国企业的重要发展战略。由于很多跨国公司为了追逐最大经营利润，在避税地建立一个外国公司，利用避税地低税或无税的优势，将经营业务通过避税地公司开展，通过转让定价等手段，将一部分利润转移到避税地，并利用居住国推迟课税的规定，将利润长期留在海外不做利润分配也不汇回，以此逃避税收。针对此现象，我国在2008年在企业所得税层面已经建立了相应的反避税规则，即无论基地公司是否进行利润分配，也无论是否将利息、红利汇回国内，居住国都要对这笔利润征税，这种取消推迟课税的立法被称为受控外国公司法规（CFC legislation）。

与此同时，很多中国的居民个人也以同样方法想躲避在中国的纳税义务。我国新修订的《个人所得税法》中规定，居民个人控制的，或者居民个人和居民企业共同控制的设立在实际税负明显偏低的国家（地区）的企业，无合理经营需要，对应当属于居民个人的利润不作分配或者减少分配的，税务机关有权按照合理方法进行纳税调整。

四、明确税收居民的判定标准

按照国际惯例，个人所得税的纳税人分为居民纳税人和非居民纳税人。居民纳税人负有无限纳税义务，来源于全世界范围内的所得都要对居住国负有纳税义务，非居民纳税人负有有限纳税义务，仅就来源于该国的所得纳税。新的《个人所得税法》，进一步明确了居民与非居民的判定标准，由原来无住所个人在中国境内居住时间是否满1年，缩短为183天，这就加大了外籍个人通过居民身份筹划而进行避税的难度。现行规定中，无住所个人一个纳税年度内，一次离境不超过30天，或者多次离境累计不超过90日，不扣减实际在华逗留天数，但是现如今，只要无住所个人在中国境内居住满183天，即成为中国税收居民，那么那些外籍个人采用集中休假的方式避免成为中国纳税居民的效果将大打折扣。另外，移居国外的个人，如果代表境外公司在境内常驻提供服务，在中国构成常设机构，那么境外公司取得的来源于中国境内的收入将归属于该常设机构的生产经营所得征收企业所得税，该个人取得的所得也要按照工资、薪金收入在我国缴纳个人所得税。

五、加强对涉税信息申报的监管力度

由于反避税制度在立法层面不够完善，征管手段也存在局限性，使得中国税务机关对非居民纳税人的税收征管仅仅停留在源泉扣缴层面，造成了大量税款流失，给中国的税收利益造成了严重的损害。目前，新修订的《个人所得税法》将加强各政府部门、金融机构对税收征管的联合力度，以政府部门间的信息共享为依托，大大提升了纳稅人涉税信息的透明度。

我国对于自然人国际税收征管还缺少相关经验，反避税规则体系的建立和完善更应该循序渐进，切不可操之过急，应充分考虑与企业所得税反避税规则的衔接，同时借鉴美国等发达国家在相关反避税措施上的成熟经验。制定原则性的规定，再根据实践不断完善细化，最终形成科学合理、适合中国国情的个税反避税规则体系。

参考文献：

[1]余鹏峰.反避税视角下的《个人所得税法》修改[J].税务研究，2018（02）：68-69.

[2]马伟，余菁，沈淼.我国个人所得税反避税立法的研究[J].国际税收，2018（03）

作者简介：

井爽（1991-  ），女，汉族，黑龙江省伊春人，硕士研究生，助教，研究方向：财税理论与政策。