工业碳足迹管理的管理会计功能与方法研究

张剑君

摘要：在经济发展的同时，我国也在积极开展能源改革，力求通过能源技术创新形成安全高效、清洁低碳的能源体系。在本文中，将就工业碳足迹管理的管理会计功能与方法进行一定的研究。

关键词：工业碳足迹管理；管理会计功能；方法研究

0引言

随着全球社会经济的发展，经济的高速增长与自然环境不断恶化之间存在着密切联系。站在企业成本管理的角度，在传统成本法下将环境因素产生的支出“费用化”，容易引发企业推卸对环境保护的责任等不良影响，鉴于此，本文在成本会计中纳入环境因素并分析其给企业带来的利与弊以及环境支出费用化不利影Ⅱ向的基础上提出环境支出成本化的处理方式更加合理，从碳足迹这一切入点浅析其具有的可持续发展性，进一步实现产品成本结构的绿色化。

1工业碳足迹及其管理的相关理论

工业碳足迹是由管理学同环境工程这两类学科交叉融合形成的交叉领域，其在对这两部分基本学科基本理论进行集成的基础上将现代管理学理论作为指导，通过环境工程、环境管理等理论的借鉴实现工业碳足迹的分析、计量以及控制，以此为我国工业企业节能减排、可持续性发展等工作的开展提供重要的信息以及决策支持。在实际确定工业碳足迹管理目标时，需要能够从微观以及宏观这两个层次确定。其中，微观目标即分解国家宏观目标，以逐层方式实现工业碳足迹管理目标的确定，宏观目標是在联系我国国策的基础上确定工业企业碳排放目标：第一，宏观目标。即需要做好环境保护以及资源节约基本国策的坚持，坚持可持续发展、生态良好的文明发展道路，在对环境友好型、资源节约型社会积极建设的基础上为世界生态安全作出重要贡献：第二，微观目标。在微观目标方面，需要以分层方式设定。其具体内容分为以下几个层次：第一层次。即为公司层碳足迹管理目标，对具体生产经营当中环保工作投入力度加大，通过绿色节能生产方式的应用实现传统落后产能的淘汰，在对现有产业结构积极调整的基础上做好绿色改造，对低碳循环绿色工业循环体系进行构建，打造绿色发展产业链条。第二层次，即业务单位碳足迹管理目标。做好单位领导责任制建立，在对其主观能动性充分发挥的基础上对碳排放的顶层设计进行减少，做好基本竞争单元当中高能耗业务的管控，尤其做好煤炭、水泥以及建材能耗碳排放的控制。第三层次，即职能工业碳足迹管理目标，其部门包括有财务、生产、研发以及人事等部门，在具体碳足迹目标设置方面，需要做好生产、财务、设计以及销售等要素配置的优化，通过新工艺流程的推行促进低碳节能工作的良好发展。

2工业碳足迹管理的管理会计功能与方法需求

碳足迹概念的提出从产品生命周期评价的角度出发，将与企业生产和个人活动相关的温室气体排放量纳入考虑范围，从而能够从本质上分析碳排放的过程，进而为各企业和相关部门制定合理的减排计划提供了更为可靠的依据。目前碳足迹的研究方法主要有两类：第一类模型以过程分析为基础，第二类模型以投入产出分析为基础。

过程分析法以英国碳信托公司（Carbon Trust）基于生命周期评价法提出的碳足迹计算方法最为典型。运用上述方法计算碳足迹的方法步骤如下，首先是绘制过程图（流程图），主要的流程图有两类：一是B2C，从原材料一直到废弃物处理，包括所有材料、能量和废弃物流通；二是B2B，即不包括消费环节。第二步是确认系统边界并确定优先次序，系统边界确定了产品碳足迹的范围，即产品碳足迹评估应包括哪些生命周期阶段、投入和产出，其确定的原则是整个生命周期过程中任何超过预期产品生命周期总排放量1%的任何单一排放源的排放量都必须包括在内。第三步是收集关于整个生命周期阶段的材料数量、活动和排放系数的资料，在收集数据的过程中应当尽量使用原始数据，使得研究结果更为精确可信。第四步是进行碳足迹的计算，计算最根本的依据是质量平衡方程。最后是分析碳足迹计算过程中的不确定性，以提高碳足迹分析的精确度。

由于允许在无法获知原始数据的情况下可以采用二手数据，采用过程分析法计算得出的碳足迹分析结果会存在一定的不确定性，例如因无法具体统计各批产品在运输及零售环节中的碳排放，采用平均值的替代算法会影Ⅱ向碳足迹的计算精确度。

投入产出法是目前比较成熟的经济分析方法，最早是由美国著名经济学家W·Leontief提出的。Matthews等人在世界资源研究所（WRI）和世界可持续发展商会（WBCSD）对于碳足迹的定义的基础上，结合投入产出模型与生命周期评价法建立了经济投入产出一生命周期评价模型。该方法可用于评价家庭、工业部门、企业部门以及各种组织的碳足迹。它将碳足迹的计算分为3个层次：第一层为组织正常运作中的直接碳排放的计算；第二层为为组织的正常运作提供能源部门的直接碳排放的计算：第三层为供应链全生命周期的直接和间接碳排放的计算。

由于该方法采用分部门的方式来计算碳排量，对于同一部门内不同批次的产品采用平均化的方式处理，其核算结果只能得到整个企业不同产品的平均数据，无法具体到某一产品的情况，因此并不适用于计算单一产品的碳足迹。

2.1功能需求

功能需求包括的内容有：第一，计量功能需求。在工业生产活动当中，无论是直接还是间接的工业碳足迹，都需要通过科学计量方式以及步骤的应用实现其量化处理，并在此基础上将其计入到产品成本当中。为了能够在现有基础上进一步实现工业碳足迹管理工作的加强，即需要在碳足迹量化处理的基础上扩展计量功能，以此实现其货币化计量处理。对于该量化过程来说，虽然具体独特的思路与方法，但在交易权推出情况下，也需要能够做好量化的微观管理会计计量，在该种情况下，在工业碳足迹量化过程中，对于计量功能则具有着需求；第二，分析功能需求。对于工业碳足迹分析来说，其是对于整个生产生命周期的分析，其为会计分析功能的延伸。首先，要做好外部环境分析，包括有行业发展以及竞争对手情况等。其次，是企业内部情况分析，通过自身能力与资源的分析使企业内部发展能够更好的同外部环境发展需求相适应。endprint

2.2方法需求

功能方法所包括的内容有：第一，计量方法需求。在传统会计方式中，将货币为基础开展计量工作，将企业在运营当中的各类事项实现货币化处理，通过数字实现其生产经营成果的反应。而对于工业碳足迹计量，则需要通过环境工程、统计学以及会计学等综合方式的应用将其反应在账簿以及凭证当中，并将碳足迹效益以及碳足迹成本等纳入到核算范围当中。对此，在未来计量当中，即需要以定性同定量结合、货币同非货币结合方式的應用核算碳足迹，在使用定量方式的同时做好文字的定性描述，以此实现管理会计核算职能的进一步发挥：第二，分析方法需求。对于工业碳足迹来说，在具体对其分析时，将以生命周期评价法为基础分析，在产品全生命周期当中，则包括有产品生产、设计、销售以及研发等阶段分析，在该种情况下，即需要通过会计分析方式的引入实现不同生命阶段碳足迹的量化分析。其中，“外部成本内部化”是管理会计在碳足迹分析工作当中的指导思想，即在实现碳足迹量化以及内部化分析的基础上将宏观层面的碳排放实现对微观产品成本的转化，以此为企业管理决策工作的开展提供关键财务信息。在不同环境下，产品也将因此具有不同的特质，且在实际生命周期当中，也将根据其在生命周期阶段差异情况的存在影响到外部环境，对此，则需要在实际工作当中同生命周期思想充分结合，在此基础上做好工业碳足迹的核算，在对产品在不同阶段特色进行全面考虑的基础上建立起以生命周期为基础的碳足迹分析框架。

3支持工业碳足迹管理的管理会计功能设计

3.1计量分析功能

3.1.1计量功能在计量功能设计方面，首先需要做好碳足迹计量步骤的把握。如在对工业产品碳足迹进行管理时，在具体计量当中即需要经过碳足迹排放源确定、系统边界确定、核算模型构建以及数据来源核算这几个步骤。通过这部分步骤的应用，即能够对产品在不同生命周期当中所排放的二氧化碳量进行捕捉，之后通过对应碳排放交易价格的应用做好产品成本的计算，并将部分不能够货币化处理的环境消耗以及自然资源披露在企业财务报表当中，以此实现管理会计计量功能设计的支持。在整个过程当中，对碳足迹系统边界进行确定可以说是最为重要的一个环节，在具体研究中，可以将其系统边界向工业生产的前后价值链进行一定的拓展，其包括有能源消耗、销售分配、收回处置以及原材料输入等环节，在完成结果计量后，则可以将温室气体实现对二氧化碳当量的这算，在同企业所购买排放权相乘之后即获得能够货币化处理的碳足迹成本，在将其实现对应成本账户计入的基础上分析管理会计成本效益，以及在社会效益以及环境效益方面具有的影Ⅱ向，并在报表当中将不能够货币化处理的内容做好披露。

3.1.2分析功能分析功能方面，首先需要做好碳足迹系统边界的明确。从功能需求角度看来。可以将碳足迹管理会计功能定位为系统分析功能，而从会计需求角度看来，则可以将其定位为生命周期法。对于对碳足迹管理具有支持的会计分析功能来说，其将主要从内外部两个方面进行深化处理，其中，外部环境方面，即企业为了对战略目标实现，在运行当中在避开威胁、抓住机遇的基础上做好产品市场占有率的客观评价，在对竞争对手绿色产品开发、节能减排工作开展情况给予充分关注的基础上做好战略管理会计系统分析功能的发挥。内部环境方面，则需要企业在发展当中能够做好自身优劣之处的明确，在联系产品生命周期的基础上分析工业产品碳足迹不确定性，即从内外两个方面做好多级工业碳足迹分析体系的建立，通过会计敏感性分析功能的运用设计改进工业产品，以此在市场当中增强产品的竞争力，在实现企业碳排放总量降低的基础上达成发展目标。

3.2规划控制功能

3.2.1规划功能“碳足迹”是近年来兴起的一种解决定量评价碳排放强度的研究方法，以得到理论和实务界的高度关注，从工业活动碳足迹管理的角度研究如何帮助企业完成节能减排的整体规划，并对管理会计功能和方法进行扩展以支持工业碳足迹管理，这在理论和实践中都具有重大的战略意义。

规划功能设计方面，即从管理会计规划角度对未来碳排放工作开展的预算管理，从功能需求角度看来，可以将碳足迹管理规划这项功能定义为创新规划功能，而从管理会计需求角度看来，则可以将其确定为现代预算方式。对于一直对碳足迹管理提供支持的规划功能设计来说，需要将碳足迹管理分析功能以及会计计量功能作为基础。首先，在具体功能规划方面，要联系碳足迹管理战略规划，在此基础上做好符合企业战略目标规划目标的制定，在该目标制定中，要在将成本规划作为重点的基础上将对工业碳足迹市场价值增值的落脚点进行实现：其次，要在工作当中将工业碳足迹规划目标导入到流程责任预算编制体系当中：最后，要将责任预算纳入到预算体系中，将其计入到销售费用以及生产预算当中，并在此基础上做出具有工业碳足迹的财务报表。

3.2.2控制功能控制功能设计方面，从宏观角度看来，即在我国低碳循环产业政策的基础上对企业传统技术进行积极的更新改造，以此对环境治理工作的基础制度进行建立。而从微观角度看来，则需要在将管理会计规划为依据的基础上根据内部控制项目表为基础实现工业碳足迹管理会计控制功能的设计。对于支持碳足迹管理的控制功能来说，其将COSO内部框架为基础开展设计，并在合规部分当中将工业碳足迹要素加入到其中，在此基础上实现具有工业碳足迹财务报告的编制。为了能够对工业碳足迹控制效果的评价功能进行充分的反映、实现企业目前工作的改进，保证在既定轨道上开展经济活动，就需要在现有基础上做好COSO框架图的扩展。同时，作为政府也需要积极鼓励企业能够实现清洁、绿色生产，在此基础上制定出有针对性的低碳产业政策，即通过顶层设计方式的应用实现企业节能减排工作开展情况的约束，在实现低碳服务、产品提供的基础上做好消费者的引导，使其能够低碳消费。而在该系统当中，生产企业也需要做好生产过程当中具体诉求的反映，积极促使政府在对现有政策不断调整的基础上制定出具有良好可行性的低碳发展战略，以此对国家的碳排放目标进行实现。

4结论

目前我国工业部门的能源消费占能源消费总量的70%以上，工业能源结构不合理、能源利用效率低下、能源消耗量持续增长是工业产业能源消耗的基本特征。“碳足迹”是近年来兴起的一种解决定量评价碳排放强度的研究方法，已得到理论界和实务界的高度关注。从工业活动碳足迹管理的角度研究如何帮助企业节能减排，并对管理会计计量功能和方法进行扩展以支持工业碳足迹管理，这在理论和实践上都具有重大的战略意义。构建高效、低碳的社会环境，是现阶段我国工业发展的重要目标。在上文中，我们对工业碳足迹进行了深入的研究，深刻分析了研究背景、研究目的和意义，并在此基础上对工业碳足迹管理的管理会计功能与方法进行了一定的研究，对碳足迹管理会计的方法还需要结合更多实践项目进行相应方法进行更进一步的总结和设计，采用更多管理会计方法，如拓展计量方法、生命周期方法、现代预算方法及低碳价值链方法，来提高企业碳足迹管理会计工作效率。在未来碳足迹管理中，还需要做好管理会计方法与功能的充分把握，以此实现企业的绿色发展。endprint