会计理论研究视角下的社会责任会计基本理论探讨

高松

会计理论研究视角下的社会责任会计基本理论探讨

高松

文章分别讨论了社会责任会计的目标、主体、内容、基本要素以及会计基本假设和会计核算原则，结合我国目前相关理论提出了自己的观点。

社会责任会计；社会成本；社会收益

社会责任会计自20世纪70年代产生以来，在西方发达国家已经在一定程度上被广泛应用，但在我国起步较晚。由于各国具体实际的差异以及社会责任会计理论本身的不成熟，社会责任会计的相关理论在我国不一定适用,这就需要结合我国国情进行进一步研究。

会计基本理论决定了会计研究的方向与思路以及会计实践的水平。会计目标属于会计理论结构的最高层次，它既是会计理论体系的起点，又是会计理论体系的终点，会计对象的确定、会计要素的确认、会计计量与记录和报告、会计假设和会计原则的确立，都必须体现会计目标的要求。会计主体是对会计范围的轮廓界定，会计对象、内容和要素是会计范围的具体化。会计基本假设和会计核算原则是保证会计目标得以实现的重要前提和依据。本文遵循了这一逻辑思路，分别讨论了社会责任会计的目标、主体、对象、内容、基本要素，以及会计基本假设和会计核算原则，结合我国已有理论提出了自己的观点，以期为相关研究提供参考。

一、社会责任会计的目标和主体

会计目标是在一定的环境或条件下，会计活动所要达到的目的和结果，它集中体现了会计活动的宗旨，为会计实务指明了方向，在很大程度上也决定了会计方法的选择和发展。社会责任会计的目标不仅受社会经济环境的影响，同时还要受企业目标的制约，而社会经济环境是多变的，企业目标是多元的，会计系统本身又具有多层次性的特点，使得社会责任会计目标成为一个相互耦合的复杂目标体系，它由不同的层次构成，且在不同的社会责任观念下，其会计目标也不尽相同。

社会责任会计的目标可以分为最终目标、基本目标（又叫总目标或总体目标）和具体目标三个基本层次。社会责任会计的最终目标是要提高社会效益，实现社会净贡献最大化；基本目标是要为有效协调企业经济效益和社会效益的共同提高提供充分有效的信息；具体目标是计量和报告企业各项社会责任的履行情况，向所有与企业经营活动有利益关系的社会集团提供有用的会计信息，如社会收益与社会成本方面的情况、职工福利待遇的分配情况、企业人力资源的利用情况以及企业给社会环境造成的污染等。

对于社会责任会计的主体，部分学者认为既包括政府又包括企业，大多数学者则认为仅包括企业而不应包括政府。

二、社会责任会计的内容与基本要素

（一）社会责任会计的内容

社会责任会计的内容就是对社会责任会计核算对象的会计分类。就企业社会责任会计来说，从便于会计核算的角度，可以将企业的社会责任分为以下七类：①企业经济效益和分配情况；②生态环境保护；③人力资源的投资和使用情况；④产品或服务的性能与安全；⑥社区建设；⑦管理和技术进步等。

（二）社会责任会计的会计要素

我国学者一般将社会责任会计的要素划分为社会责任资产、社会责任负债、社会成本、社会收益和估计社会净收益（也叫社会净收益或社会利润）五项。也有学者认为，由于社会责任会计所要计量的内容中有些是非经济性事项，不能进入市场中进行交易，社会活动的效益和社会权益的产权归属性不很明确，而且通过严格的配比原则来计算社会净收益也是没有意义的，社会责任会计的要素应当划分为四类，即不应当有“估计社会收益（或社会净收益、社会利润）”。

笔者认为，上述两种观点都是先对比社会责任会计与传统会计的差异，然后对传统会计的会计要素分类进行一定的改造后将其作为社会责任会计的会计要素，这种做法是比较浅层次的。我们应当从两种会计要素理论中找到其共同本质或目的，那就是“有利于实现会计目标”。从这一角度来审视现有研究，我们可以发现，无论是“五要素”观点还是“四要素”观点，都存在较多的不合理之处，笔者认为应只划分为社会收益（或称社会贡献）、社会责任成本、社会成本（或称社会损害）和社会资产。所谓社会收益，是指由企业的经济活动所带来的社会经济发展、社会科技文化进步、社会福利增加等。所谓社会责任成本，是指企业由于履行社会责任而实际支付的成本。所谓社会成本，是指由于企业活动引起的，由其他实体支付或承担的成本。所谓社会资产，是指企业从事经济活动和履行社会责任过程中所创造的社会收益大于所发生的社会责任成本和社会成本的部分。即作出上述“新四要素”划分的主要理由如下：

1.社会责任资产和社会责任负债不能如实反映企业应承担及其履行的社会责任状况。会计要素服务于会计目标，因而社会责任会计要素必须反映企业应承担以及履行的社会责任。但是，上述会计要素不能很好地服务于会计目标，据其定义来看，社会责任资产指可在将来为社会提供经济利益的各项资源，而社会责任负债指在一个固定的或可以确定的日期用现金、劳务或其他资产予以偿付的那些对企业提出的要求权。从表面上看，社会责任资产、社会责任负债反映了企业与社会的关系，但是进行更深入的分析，我们可以发现社会责任资产属于企业，给企业未来带来经济利益，给社会带来多少的利益却不能真实反映，违背了实施社会责任会计的初衷———将企业的经济目标与社会目标统一起来，解决企业生产经营的外部性问题。

2.社会责任资产和社会责任负债在类型、内容上与企业社会责任不匹配。企业的社会责任是一定时期的社会责任，但社会责任资产等会计要素却是一定时点的会计要素。从数学角度来看，某一时点上，企业生产经营过程中对社会的影响很小，即外部性极限为零，也就是说任何时点上企业的社会责任是零。然而，从会计要素的功能来看，资产、负债和所有者权益要素只能反映一定时点的企业信息，却不能反映一定时期的企业信息。所以，以资产、负债和所有者权益方式划分会计要素，不能真实反映企业的社会责任。

3.社会责任资产和社会责任负债不能反映企业与社会责任的关系。我们知道，社会责任会计是从社会的角度，利用会计核算形式衡量企业中具有社会性质的经营活动，从而反映和控制这些活动对社会生活的影响，以创造良好的社会经济环境，提高社会的总体效益。可以看出，社会责任会计考虑问题的出发点是全社会，其主要作用是协调企业目标与社会目标的矛盾，增强企业的社会责任感。

4.按社会责任资产和社会责任负债划分会计要素容易误导社会公众。目前，这些会计要素的确认与计量基本按传统会计方式进行，根本没有体现企业生产经营对社会造成的影响，社会公众无法取得有用信息。

三、社会责任会计的基本假设和核算原则

（一）社会责任会计的基本假设

会计假设受到会计目标和会计环境制约，它是会计核算的前提条件。社会责任会计作为会计学的一个重要分支，要反映多层次的社会经济现象，也应有一些特定的假设。具体来说，社会责任会计的基本假设有如下六项：

1.会计主体假设——空间范围的限定。社会责任会计依然是一种微观会计，它以企业为会计主体，记录和报告该主体在生产经营活动中对社会产生的“外部经济”和“外部不经济”的影响，以反映企业对社会的贡献状况。

2.持续经营假设——运行方式的限定。社会责任会计的记录、核算和信息披露以持续经营为前提。只有持续经营的会计主体才可能承担一定的社会责任，归集和支付社会成本（费用）。如果不能持续经营，企业将丧失承担社会责任的能力。

3.会计分期假设——时间范围的限定。社会责任会计也需要分期，但实际上，大量的社会责任支出是很难正确分摊到其各个受益期的。社会责任支出中对人力资源方面的贡献、对所在社区的贡献及对改善生态环境所做出的贡献等，受益的时间与程度都是极不确定的，即便是分期提供社会责任会计报告，我们也只能从中得出一个大概、笼统的信息。

4.计量形式多样化——兼有货币计量与非货币计量。传统货币计量假设下，会计核算、计量都以货币为主要计量尺度，会计系统所能向外传递的信息也是货币化的信息。而企业的社会责任多种多样，包含人力资源的耗用、环境成本、生态资源破坏成本、技术改革社会成本和不充分就业成本等许多应当核算的内容，无法像传统会计那样单纯地使用货币计量单位，还必须同时结合劳动量、实物量和其他的计量手段，并在必要时引进价值判断。

5.生产社会性假设———企业的生产是社会化的生产。当今社会，社会分工越来越细，企业与社会的关系越来越紧密。企业在生产经营过程中，会消耗社会物质，消耗人力资源，产生各种废弃物等，这就是企业生产的社会性。因此，生产社会性是社会责任会计的一个基本前提条件，它也具有一定的事实基础。

6.环境资源价值假设———生态环境资源必须计价。要进行社会责任会计核算，必须承认环境资源是有价值的。企业生产行为的外部性，将消耗资源，产生环境污染，甚至破坏生态环境。但是，传统会计没有将天然资源消耗和环境损失纳入核算范围。

（二）社会责任会计的核算原则

会计原则是进行会计核算的指导思想，是用来约束会计实务的。社会责任会计除适用通行的会计准则之外，还应强调以下原则：

1.社会性原则。社会性原则是社会责任会计的首要原则。因为社会责任会计要求企业站在社会的角度来考虑企业的业绩，以社会效益与社会成本相匹配的净社会效益为标准对企业进行评价，企业的经济效益和社会效益并重，以企业经济利益和社会效益的协调与融洽为最佳标准。

2.政策性原则。社会责任会计体现了企业与社会各方面关系的处理，社会成本与社会效益的确认受到国家政策和法律的约束。所以，在进行社会责任会计的核算时，要体现国家方针、政策和法律的要求。

3.一致性原则。一致性原则不包括企业对会计处理程序、方法所做出的特定会计选择，在前后会计期间保持一致，这可划归于一贯性原则；也不包括企业之间，对社会责任的内容、计量的形式、报告的要素应保持一致，这划归于可比性原则。这里的一致性原则主要是指对同一内容采用不同方法时的结论应当基本一致，以及对同一内容在不同时期的结论应当基本一致或具有连贯性，不能自相矛盾或先后矛盾。

4.充分揭示原则。即要求企业将一切有关企业社会责任履行情况的信息报告给信息使用者，力求全面，不要隐瞒企业某些对社会不利的信息。充分揭示一切有关的信息是社会责任会计履行社会义务的最好体现。

5.强制和自愿相结合的原则。这是社会责任会计的实施基础。可以分为两个层面来考虑：①对于社会普遍关注的企业社会责任，应当制定相关法规，强制企业履行和披露相关情况。②对于不愿意履行社会责任，不披露法定社会责任会计信息的单位，需要强制执行；对于主动履行社会责任、热心社会公益事业的单位或行为，应当给予优惠政策加以引导、鼓励；对主动披露更多社会信息的企业，社会公众和政府应该给予支持和鼓励。

四、结束语

当前我国正努力促使社会经济由粗放型向集约型转变，努力加强社会资源的有效配置、生态的平衡发展、环境的合理保护和人力资源的管理，走一条可持续发展的道路。

近年来，随着社会责任会计研究与运用的深入，西方国家的会计理论与实务界逐步将可持续发展战略引入会计体系的探索和实践，并从报告和披露企业社会责任会计相关信息向实用技术转化。已经有一部分国家以准则或法规的形式对社会责任会计财务报告提出了要求。我国于2006年初推出新的企业会计准则,与国际会计准则趋同。相信在不远的将来我们国家也会充分借鉴美国、法国、英国等社会责任会计比较发达国家的相关理论、方法、考核评价标准等，进一步深化我国社会责任会计理论的研究，不断提高会计实务质量，建立我国社会责任会计框架体系。但同时，我们也应清醒地认识到社会责任会计的建立是不可能一步到位的，需要政府、企业、劳动者等多方面的努力与配合，通过不断完善相关的法律法规、增强公众和企业的社会责任意识、规范企业经济行为逐步提高会计人员的社会责任和技术水平，促进企业社会责任会计信息披露体系在我国的建立和完善。

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1008-4428（2017）12-89-03

高松，西安交通大学MPAcc会计硕士，高级会计师、中国注册会计师，现任江苏舜天股份有限公司总经理。