关于对资源税原矿销售额与精矿销售额的换算

陈世安

摘要：对以销售精矿为主的大部分黑色金属矿、有色金属矿和非金属矿，其计税依据为精矿的销售额，但在实际工作当中，经常会遇到纳税人是以原矿形式进行销售，这时就涉及到要将原矿销售额换算成精矿销售额，本文对资源税原矿销售额与精矿销售额的换算按成本法和市场法进行了深入细致的分析，希望能对实务工作有所帮助。

关键词：资源税；原矿销售额；精矿销售额；换算

根据财政部和国家税务总局2016年发布了《关于资源税改革具体政策问题的通知》（财税〔2016〕54号）规定，从2016年7月1日起资源税全面施行从价计征。只对经营分散、多为现金交易且难以控管的粘土、砂石，按照便利征管原则，仍实行从量定额计征。对以销售精矿为主的大部分黑色金属矿、有色金属矿和非金属矿，将其计税依据确定为精矿的销售额。对部分资源税纳税人销售原矿的，应该采用成本法或市场法将原矿销售额换算为精矿销售额，按精矿销售额作为计税依据进行纳税申报，以利于两者之间的税负均衡。

一、成本法

如果本地区精矿销售情况很少，缺乏可参照的同类产品市场售价，纳税人销售或视同销售其自采原矿的，可采用成本法将原矿销售额换算成精矿销售额确定计税依据。成本法是在原矿销售额的基础上加上将原矿加工为精矿的进一步加工成本和适当的利润，将原矿销售额换算为精矿销售额，以换算得出的精矿销售额作为计税依据进行纳税申报。计算公式为：

精矿销售额=原矿销售额+将原矿加工为精矿的进一步成本×（1+成本利润率）

成本法的适用范围：一是在本地区应税矿产品多为按原矿销售，缺乏同类精矿的销售价格，只能采用成本法将原矿销售额换算成精矿销售额外。二是纳税人会计核算健全，账簿资料完整，会计核算水平较高，成本核算准确，能真实、可靠、完整的提供应税矿产品加工成本，并能进行成本预测，提供原矿加工为精矿的进一步加工成本。三是缺乏精矿的公开市场交易价格，或精矿市场价格畸高或畸低又无正当理由。

成本法的优点：一是计算简便。纳税义务人的原矿销售额和进一步加工成本等数据资料均容易取得，在在税务机关核定成本利润率的基础上，直接计算便可计算出应纳税收入。二是在成本法模式下，税务机关只需要确定出应税矿产品的成本利润率，便可计算查账征收，因此便于税务机关征收管理。缺点：一是计税依据与市场脱节，计税价格为原矿销售额加上进一步加工成本和适当的利润，并非同类精矿的市场售价。二是计税价格的确定有赖于会计核算和成本管理水平 的高低，原矿进一步加工成本的确定，看似简单，实则在实务工作中最难确定，初级原矿或经过初加工的原矿其进一步加工成本都存在很大差别。三是成本利润率的确定具有主观性。一个企业管理水平的高低、产品进销价格的波动都会影响到企业的成本利润率，同一省份不同地区同类产品的成本利润率也存在很大差别。成本法是在各省统一确定一个标准成本利润率的基础上进行组价计算，难免与企业实际情况不符。

二、市场法

如果本地区同类精矿对外销售占1/3以上，就视为有可参照的精矿销售价格，可采用市场法将原矿销售额换算为精矿销售额计算缴纳资源税。市场法是在省级税务机关核定矿产品资源税换算比的基础上，将原矿销售额换算成精矿销售额确定计税依据。

精矿销售额=原矿销售额×换算比

换算比=同类精矿单位价格÷（原矿单位价格×选矿比）

选矿比是指每选一吨精矿所需要的原矿吨数，通常以倍数表示。其计算公式为：

选矿比=加工精矿耗用的原矿数量÷精矿数量

选矿比是用原礦品位、精矿品位和尾矿品位计算出来的，即用给矿量与计算出来的精矿量相比得出选矿比，因此，从理论上来说，选矿比是一定大于1。在实际工作当中选矿比是用给矿重量与实际称得的精矿重量相比得出来的。

市场法的重点是确定选矿比，选矿比的确定受企业的生产工艺、经营管理水平等重影响。企业的生产工艺越先进，单位原矿生产的精矿就越多，选矿比就越小。

上述计算公式存在一定的逻辑关系，我们可以对上述公式进行验算：

市场法的适用范围：一是存在合法有效的资源税应税矿产品原矿和精矿的销售市场，原矿和精矿销售价格稳定、公允，公开报价容易取得。二是企业工艺流程较为先进，能够正确计算出选矿比。三是纳税人会计账册不健全，难以提供合法有效的成本资料，或无法确定进一步加工成本，难以用成本法确定计税依据。四是应税矿产品成本利润率的确定存在困难。

市场法的优点：一是计税价格能反映市场公允价格，在选矿比确定的情况下，市场法更符合企业实际，税负公平合理。二是对会计账册不健全的小规模纳税人，由于其无法提供准确的纳税资料，成本核算不规范、不健全，原矿加工为精矿的进一步加工成本的确定存在困难，使用市场法，更易于纳税人操作。缺点：一是同类矿产品精矿和原矿单位价格的确定，依赖于市场的有效性，不同企业或不同地区同类产品的价格均存在较大差异。二是选矿比的确定存在较大的主观性，生产技术和生产工艺先进的企业选矿比可能会低于工艺和技术一般的企业。三是在采用市场法的情况下，企业管理越先进，工艺流程越高，每选一吨精矿所需要的原矿吨数就越少，选矿比就越小。在原矿和精矿单位价格一定的情况下，选矿比越小换算比就越大。在原矿销售额一定的情况下，换算比越大，精矿销售额就越大，企业的税收负担就越重。

资源税应税矿产品成本法和市场法各有其适用范围和优缺点，在实务工作当中，企业大多是按各省税务部门的要求采用成本法或市场法。同一个企业同类矿产品，在采用成本法或市场法的情况下，应纳资源税额可能存在较大差异，在企业可以选择采用计税方法的情况下，应进行充分的纳税评估和相应的纳税筹划，在符合税法规定的情况下，采用对企业最有利的方法。

参考文献：

[1]国家税务总局.关于资源税改革具体政策问题的通知.财税〔2016〕54号文件.

（作者单位：陕西省安康市财政局）