一般纳税人不动产核算的增值税会计处理新规解析

祝永健

摘要：2016年，财政部和国家税务总局相继出台了一系列关于不动产的取得、转让以及房地产企业转让自行开发的房地产项目等税收政策。本文结合最新增值税会计规定和相关税收政策，通过案例分析，解析了一般纳税人的不动产取得、转让、经营性租赁等相关业务的会计核算。

关键词：一般纳税人；不动产；经营性租赁；会计核算

一、不动产取得时分期抵扣进项税额会计核算

在2016年，为支持企业发展，国家税务总局发布第15号规定，根据其中的条款，增值税一般纳税人从2016年5月1日始，按照固定资产核算所取得的不动产或在建工程，都需要分2年从销项税额中抵扣其进项税额。整体来看，在取得不动产时，分期抵扣进项税额的会计核算整体来看，可以分为两类情况进行分析。

（一）关于取得不动产分期抵扣进项税额的会计核算

从实质上来说，一般纳税人在具体实践中，利用多种合法形式来取得不动产，例如，通过购买、捐赠、入股或抵债等，得到不动产的产权。一般纳税人应当从当期销项税额中，将进项税额60%进行抵扣；其余的40%待抵扣进项税额，可在后续销项税额中抵扣，时间是取得扣税凭证的当月算起的第13个月。

举例如下：在2016年8月期间，为改善公司办公经营条件，A公司（一般纳税人）新购一座办公楼，金额为20亿元，税额为2.2亿元。该新购办公楼纳入固定资产核算范畴，在当年9月根据相关规定就可以进行计提折旧。如果经过认证，在购买固定资产中当月取得的增值税专用发票，对其进行会计处理。具体情况如下：借：办公楼为固定资产，价值2000000000万元，需要交纳的增值税税费，也就是进项税额为132000000 （220000000×60%）万元。经过计算后，待抵扣进项税额为88000000 （220000000 ×40%）万元；贷：A公司在银行拥有存款金额为2220000000万元。根据相关规定，在第13个月也就是2017年8月时，经过计提折旧后，该固定资产的会计处理变为：借：需要交纳的增值税税费，也就是进项税额为为88000000；贷：待抵扣进项税额为88000000万元。

（二）关于不动产在建工程分期抵扣进项税额的会计核算

不动产在建工程是指尚未完工并交付使用的工程，对于这类在建的工程，一般纳税人需要采购相应的材料和服务、设备等进行建设、装饰等。如果不动产在建工程要适用分期抵扣进项税额，需要达到如下两个标准：一是不动产在建工程行为发生在2016年5月1日后，二是通过对不动产进行扩建或装饰修缮后，不动产实现了增值且增值≥50%。对于一般纳税人所采购的用于不动产建设的相关的材料和设备，其会计核算可继续细分为两种情况：

1.如果一般纳税人所购材料、设备等用于不动产在建工程，而且，也符合分期抵扣的相关规定，可按取得不动产分期抵扣进项税额的相关规定进行抵扣。

2.如果已全额抵扣进项税额的物资，在进行抵扣之后，转用在不动产在建工程上，同时，也符合分期抵扣的相关规定，就可以将已抵扣进项税额的40%，在转用当期的进项税额中扣减，然后，在第13个月的销项税额中予以抵扣。

二、一般企业转让不动产使用权的会计核算

（一）取得不动产时一般纳税人同时获得增值税发票

按照财税[2016]36号文件中的相应的条例规定，如果企业是在2016年4月30日后取得了不动产，不管是购买还是自建，都称为新项目，同理，在此日期之前取得的都称为老项目。老项目的转让过程中，增值税计算可采取简易征收办法或一般计税办法。新项目必须要按照一般计税办法进行。如果在转让过程中，采取的是跨地区转让的形式，还需要向机构所在地主管国税机关申报纳税，同时，向不动产所在地主管地税机关预缴相关的税款。

（二）取得不动产时一般纳税人未同时获得发票

对于此种情况，按照国家税务总局2016年第73号公告，一般纳税人需要凭借相应的材料，例如完税凭证等相关资料，才能进行不动产差额抵扣。2016年4月30日前缴纳契税，那么，可按照如下公式进行计算：增值税应纳税额=[全部交易价格（含增值税）-契税计税金额（含营业税）]÷（1+5%）×5%；之后的，则按增值税应纳税额=[全部交易价格（含增值税）÷（1+5%）-契税计税金额（不含增值税）]×5%进行计算。

三、不动产经营性租赁的会计核算

在老项目租赁过程中，对于所产生的交易金额，可以按照简易计税方法，来对所应缴纳的税费进行核算。租赁的老项目的不动产与机构，如果是在同一个所在地，一般纳税人在申报纳税时，应采用5%的征收率；如果所在地不同，一般纳税人需要先向不动产所在地税务机关按5%的征收率预缴税款，然后，再向机构所在地税务机关按5%的征收率进行纳税申报。新项目租赁需要采用一般计税方法，如果新项目与机构处于同一所在地，一般纳税人在申报纳税的时候，应当按照要求以11%的税率进行申报。如果新项目与机构处于不同的地区，则必须要分开进行申报，首先，应按3%的预征率向不动产所在地税务机关预先缴纳一定的税款，在此基础上，还要向机构所在地税务机关，再缴纳11%的税款，并补缴因税率与预征率不一致导致的税款。

参考文献：

[1]冯秀娟.一般纳税人不动产核算的增值税会计处理新规解析[J].财会月刊，2017（07）：105-108.

[2]蘇洪琳，杨良，陈雪.谈“营改增”后不动产的会计核算[J].财会月刊，2016 （28）：34-36.

（作者单位：天津中审联有限责任会计师事务所济南分所）