我国税收负担衡量指标的优化研究

摘要：中国的税收负担是高是低？学术界一直众说纷纭，主要原因在于所使用的税负衡量口径各不相同。2009年，美国福布斯杂志发布“全球税负痛苦指数排行榜”，在这个榜上，中国位居亚洲第一、世界第二，仅次于法国。2016年底，天津财经大学李炜光教授指出，中国的税收已经成为企业的“死亡税率”。但是，这两条消息一经发布，有诸多学者给予了批判，并以大中小三种口径的宏观税负为指标，通过国际横向比较指出中国的“税负痛苦指数”比发达国家低。税负适度与否，是衡量整个税制结构是否合理的重要因素，究竟什么才是最佳的衡量税收负担的指标？

关键词：税收负担；税负痛苦指数；税负；福利水平

一、引言

稅收负担的轻重与否不仅关系着整个国民经济的有效运行，也关系着社会的和谐与稳定。一国的税收联系着政府、企业和个人三个经济主体，税收负担过重，会遏制企业和个人的积极性，从而影响经济运行的效率；税收负担过轻，政府可能无法正常履行公共职能。目前，对于中国的税收负担轻重问题学术界有截然相反的两种观点：一方以税收收入占国内生产总值的比重远低于世界平均水平为据，认为中国的税收负担很轻，还有很大的增税空间；另一方则以“玻璃大王”曹德旺美国建厂等事例为依据，认为中国的税收负担很重，应该减税。到底哪种观点更符合中国的实际并有助于中国经济的持续健康发展？还是需要推出一个新的衡量指标来评价我国税收负担的高与低？

二、税收负担的官方衡量指标

（一）宏观税负衡量指标

宏观税负，是以一定时期内税收收入总额与同期国民经济的总量之比为衡量指标。宏观税负水平的高低反映了政府在国民经济总量中集中程度的大小，反映了政府的社会经济职能和财政职能的强弱。

国民经济的总量指标主要有国内生产总值、国民生产总值和国民收入，相应的宏观税收负担率是国内生产总值税收负担率、国民生产总值负担率和国民收入负担率，这三个指标从不同的方面反映了宏观税收负担的一定状况，从而成为国家之间进行总体税负比较的主要参考标准。

其中主要采用国内生产总值税负率（T/GDP）：反映一个国家的本国居民和外国居民在一定时期内在国内提供的全部产品和劳务所承受的税收负担状况。

（二）微观税负衡量指标

微观税负，是从微观角度考察税收负担的指标。它反映的是经济活动中各个微观主体具体承受税负的程度，也是在微观主体间进行横向比较分析的重要依据。

微观税负指标包括：企业流转税税负率、企业所得税税负率、企业综合税收负担率、个人税收负担率等等。

1.企业流转税税负率（实际缴纳的流转税税额/同期的销售收入）。

2.企业所得税税负率（实际缴纳的所得税税额/同期实现的利润总额）：反映在一定时期内企业受益在国家和企业之间的分配状况，是衡量企业税收负担最直接的指标。

3.企业综合税收负担率（企业实际缴纳的各种税的总额/同期收入总额）：表明国家以税收参与企业收入分配的规模，反映企业对国家所做贡献的大小。

4.个人收入负担率（个人实际缴纳的税额/个人同期收入总额）：（1）反映了一定时期内个人对国家的直接税收贡献；（2）体现了国家运用税收手段参与个人收入分配的程度和对个人收入的调节程度。

三、我国税收负担的现状

（一）税收的增长速度快于经济发展速度

如表1所示，自2005年开始到2015年止，中国税收收入年平均增长率高达16.1%，而名义GDP的年增长率为14.1%。

（二）国内生产总值税负率

学术界普遍认为：大口径税收负担比中、小口径的税收负担更能反映纳税人的实际负担。

小口径的宏观税负是指税收收入占GDP的比例（2015年为124922.20/689052=18.13%）

中口径的宏观税负是指财政收入占GDP的比重，财政收入包括税收收入和纳入预算管理的其他收入（2015年为152269.23/689052=22.10%）

大口径的宏观税负是指政府收入占GDP的比重，政府收入包括财政收入、预算外收入和制度外收入（制度外收入官方没有对外公开，有关学者认为30%左右）。

根据政府的测算，我国的税收负担不论是从哪一口径，计算所得的结果均是在国际标准内，也就是说我国政府认为，我国的税收负担处于一个适当的水平。

四、最佳衡量税收负担的指标

（一）税负-福利水平比率的提出

官方提出大中小三个口径来衡量宏观税负的高低，并且充分证明了我国的税负水平并没有过高，甚至低于了国际的标准线。福布斯——社会综合性杂志指出：我国税负痛苦指数位居世界第二。“福布斯”是单纯的把各个主要税种的最高边际税率相加总，虽然说它的计量方式有一定的不合理性，但是面对这个数据，政府、学者以及民众所表现出的态度也确实反映出一些问题。一个数据亦或者说是一个名次就引起了大众的共鸣，可以说在税收负担轻重方面并没有政府想象的那样理想。

笔者认为：单纯的讨论税收负担的轻重并不是那样重要。我们必须建立一个更明确的指标来衡量民众所感受的税负痛苦，税负痛苦才是真正关系到民众劳动积极性、以及国家经济是否可以持续发展的保障。在此，我提出一个新的指标，暂且将其命名为税负-福利水平比率，即单位纳税人在一定时期内所承担的所有税收负担（也就是其应缴纳的全部税收总额）与其在相应的时期内所接受的国家给予的公共服务或福利水平的比率。

按照媒体报道，2007年，美国、加拿大、德国等国家政府支出中福利性支出的比例已经超过了一半，丹麦等北欧国家更是超过了70%。由此可见，我国的税负-福利水平比率依然过低，民众所感受到的税负痛苦也偏重。

（二）税负-福利水平比率的优越性

首先，税负-福利水平比率有效的把民众的权力与义务结合起来，有利于小康的建设。依法纳税是公民应尽的义务，从国家享受公共服务是公民所享有的权力，只有将权力和义务结合在一起，才能最大程度的调动公民的生产劳动的积极性，才能加快小康社会建设的步伐。

其次，税负-福利水平比率更好地反映了人民是国家主人翁这一本质。“与之于民，用之于民”一直是税收所要做到的目标，人民是国家的主人，政府从事的一切政治、经济、文化以及道德的建設均是为了保障人民的生活。因此税负-福利水平比率是人民生活幸福程度的重要反映，也是政府在保障人民生活条件上所做的努力的重要反映。

最后，税负-福利水平比率能更好的表达国家政策的实施情况。税负-福利水平比率并不是笼统的确定一个特定的（不变的）数值来衡量税收负担。而是对于不同地区、不同行业、不同个人确定几个不同的比率。仅仅依靠税收负担的轻重抑或福利水平的高低并不能代表国家的政策倾向。例如：国家鼓励A地区发展，就可以对此地区实行一个降低的税负-福利水平比率，即征收较低的税收，提供更多的公共服务，来加快其发展速度；反之，可以实行一个较高的比率。税负-福利水平比率对于体现国家的政策方向是一个很好的指标。

（三）税负-福利水平比率的努力

1.税收制度改革应把纳税人有畅通的渠道反映自己的意愿作为重点

李炜光教授说道：社会的纳税人意识已经觉醒，但制度建设和改革没有跟上。新型的税收征纳关系是以纳税人为中心，纳税服务的具体内容取决于纳税人的需求。政府应该建立一个正常的渠道，使纳税人可以表达自己的意愿，并得到有关方面的及时回馈，政府应该建立公开透明和平等协商的机制。只有保证纳税人表达意志的渠道畅通，才能更好的推行税负-福利水平比率的实行。政府可以迅速的了解到民众对于税收负担的态度，是觉得给他们带来了痛苦还是带来了更多的幸福。税收制度的改革需紧跟纳税人意识的完整程度。只有这样才能使得社会走向一个法制化与人性化相结合的和谐前景。

2.福利水平的提高成为了亟待解决的重要问题

税负-福利水平比率的降低，很明显可以从两大方面着手进行：（1）降低民众的税收负担水平，通过降低税率或者税收结构调整来实现；（2）提高民众的福利水平。切实把民众所享受到的教育、医疗、卫生、养老等方面提到我们改革的重点上来，将民众所享有的公共服务从量和质两个方面完善起来。只有这两个方面都做到位，我们民众的幸福感才能提升，对政府的认可度才能提升。

从现今的情况来看，我国政府花了很大的力度在制度减税问题上，例如2016年全面施行的“营改增”，政府已经认识到单纯的提高费用扣除标准或者降低税率不能从根本上解决税收负担问题，只有从税收体制上根本的改变，才能真正的达到减税。这是我们看到非常可喜的一面，然而公民福利水平的诸多措施并没有真正达到效果。例如，教育问题，政府花费了很多的人力、财力在教育，包括九年义务教育的普及。

但是，我们所看到的是现今仍有不少地方农村家庭子女上学难，读书难。在河南某一地方看到这一情况：在9月份开学伊始，各小学门口就聚集了数以百计的学生家长，为的就是给孩子报名。据了解，报不上名的孩子大有人在。在我看来，政府如何从根本上来提高民众的福利水平是在伴随着减税的大步伐下应予以重视的问题。

【参考文献】

[1]杨志勇.“死亡税率”是假，但企业税务难题是真[J].中国经济周刊，2016（12）.

[2]李万甫.“死亡税率”引发的税负问题思考[N].财会信报，2017（1）.

[3]吴祖光，万迪昉.企业税收负担计量和影响因素研究述评[J].经济评论，2012（11）.

[4]崔九九.企业税收负担度量理论模型评述及创新探讨[J].会计之友，2016（12）.

作者简介：田乐（1990-），女，河南省，教研室主任，天津财经大学税务硕士，税收原理与税收筹划。