会计人员会计行为影响因素研究

武汉华夏理工学院 王明丽

会计人员会计行为影响因素研究

武汉华夏理工学院 王明丽

本文从会计人员的能力、心理状态、会计环境与会计行为四者之间的联系出发，建立了影响会计人员会计行为的三因素模型，从而运用该三因素模型对会计人员的会计行为进行分析；同时，通过对会计不良行为——舞弊行为的三因素分析，从优化会计行为的角度，提出了对会计人员的相关建议。

会计能力 会计心理 会计环境 会计行为

一、影响会计人员会计行为的主要因素分析

现代社会心理学之父库尔特·勒温（KurtLewin，1951）通过大量研究指出，行为是个人（Personal）与其所处环境（Environment）的函数。该理论认为，人的行为受其自身状态与其所处环境的影响。具体来说，在同样的客观环境下，不同个体因其对环境不同的主观感受会表现出不同的行为；而同一个体在不同环境中也会有不同的行为；且当同一个体的状态随着时间的变化而发生变化时，其在与过去相同的环境中也可能出现不同的行为。这一理论很好地解释了人类行为与其个体特质、心理体验和客观环境之间的关系。所以，个人行为是个人能力、个人心理及其所处环境等因素的集合，影响会计人员的会计行为主要包括会计人员的能力、心理状态与会计环境三因素。

（一）会计人员的能力分析 2003年，国际会计师联合会（IFAC）在《国际教育白皮书》（IEP2）中发布的《成为胜任的职业会计师》一文指出：“专业能力”主要包括专业知识，专业技术，职业价值观、道德以及态度等。美国心理学家雷蒙德·卡特尔（Raymond B.Cattell，1963）最早将人的智能“一分为二”，提出了流体智力（Fluid Intelligence）和晶体智力（Crystallized Intelligence）的概念。流体智力类似于人们常说的“悟性”，而晶体智力则类似于个体已掌握的知识技能。为此，会计人员能力框架如图1所示

图1 会计人员的能力框架图

该框架将会计人员的能力二分为流体能力与晶体能力。其中，流体能力是指会计人员个人能力中不受知识文化水平限制的能力，包括生理能力与个性能力两个方面；而晶体能力则是会计人员从经验、学习、教育以及实践中所获得并不断增长和变化的那一类能力，包括专业技能与社会技能两个方面。该框架中的能力要素都是彼此联系、互为影响的。会计行为建立在一定的会计能力之上，会计人员的流体能力和晶体能力的不同和高低，势必都影响会计行为。为了优化会计行为，避免不端会计行为的发生，要不断提高会计人员的会计能力，但会计能力同时受其他因素的影响，并非优良的会计能力一定产生高质量的会计行为。因此，了解并正视完善会计人员能力框架的重要性，明确不同岗位上会计专业人员应具有的能力素养与专业知识；深入了解并研究会计人员的能力要素以及各要素相互之间的联系，建立会计人员能力评估体系，对会计人员的职业教育与工作实践、自我认识与职业规划具有十分积极的作用。

（二）会计人员的心理状态分析 前苏联心理学家列维托夫将人类的心理现象分为心理过程、心理状态与个性心理特征三种形态。会计人员的心理状态可分为态度（包括需求、动机和情感）与道德观念（公德、职业道德）两个方面。其中：“态度”一般定义为一个人对某一物体、观点或人的喜欢或者不喜欢的感受、信念或行为。态度通常具有情感成分、认知成分和行为成分。“道德观念”一般分为公德与职业道德两个元素。公德即社会公德，是指在人类长期社会实践中逐渐形成的、要求每个公民在履行社会义务或涉及社会公众利益的活动中应当遵循的公共道德准则。职业道德是在职业中产生的人与人之间关系的行为规范和准则。

由于会计工作职能的特殊性，会计人员通常既是企业的会计核算和管理人员，又是国家财政制度、财经纪律的执行者与维护者，他们既要对所在组织负责，又要对国家和会计信息的使用者负责；因此，拥有良好的职业道德对于会计人员来说尤为重要。具有良好职业道德与敬业精神的会计人员即使在面临困难的环境下也会付出加倍的努力以完成其职业使命，而职业道德欠缺的会计人员即使在优良的工作条件下也可能好逸恶劳地提供低品质的会计信息，甚至为一己私欲对会计信息进行刻意篡改和歪曲。培养和帮助会计人员在职业生涯中保持良好的职业道德素养必须引起业界的重视，例如，当会计人员在面临上司或被审计单位施以威逼利诱强迫其出具与事实不符的审计意见时，该如何处理职业道德与来自环境中的压力之间的矛盾；又如，当某种有违职业道德伦理的会计行为已经成为会计人员工作环境中的潜规则时，会计人员应如何在职业道德与群体压力中做出权衡并做出决策，这些都是非常现实又棘手的问题。

总之，会计人员的心理活动离不开其特定时刻的心理状态，而心理活动的过程最终又将影响到会计人员的外显行为，又由于会计人员的具体行为受其已有能力的限制，因此可以说心理状态时刻影响着会计人员能力的使用与发挥，同时又受到会计人员已有能力的影响，从而影响会计人员会计行为。为了促进会计人员会计行为的真实性、有效性，重视会计人员的心理活动，培养会计人员的职业素养和道德操守显得尤为重要。

（三）会计环境分析 1979年，美国心理学家布朗芬布伦纳（U.Bronfenbrenner）出版了《人类发展生态学》一书，提出了人类心理发展的生态系统理论（Ecological systems theory）。生态系统包括四个不同的层次，其由内到外分别为：微观系统、中观系统、外层系统和宏观系统。会计人员所处的会计环境作为一个社会生态系统，亦分为四个不同的层次，如图2所示：

图2 会计人员的社会生态系统

第一层：微观系统（Microsystem）是处于会计人员生态系统的最内层、最小、也是最核心的环境，它是指会计人员所直接接触和体验的环境，以及其与环境相互作用的模式。第二层：中观系统（Mesosystem）是指微观系统中的小环境之间的联系与相互影响。第三层：外层系统（Exosystem）是会计人员未直接参与、但又对会计人员具有影响的社会环境。如各国家与地区的会计职业协会、公司的重要客户等。第四层：宏观系统（Macrosystem）是指会计人员所处的社会或亚文化中的社会机构的组织或意识形态，如宗教信仰、风俗、法律以及其他文化资源。

微观系统中环境或互动模式的变化能够直接作为前置事件引起会计人员的情绪波动及各种动机，进而影响到会计人员的会计行为。中观系统的各个小环境之间的联系不仅会影响会计人员对自身所扮演角色的满意度和自我评价，还会影响会计人员对各个小环境及环境中事物的情感体验，进而影响到其在工作中的心理状态与行为，而会计人员心理状态与行为又将作用于中观系统之中，影响其微观系统中各小环境之间的联系。

外层系统的这些组织或事物虽然没有与会计人员发生直接联系，但其会影响到会计人员最为接近的环境与体验。宏观系统这一大环境不会直接影响会计人员的发展，但会对会计环境中的其他各个系统产生广泛的影响，从而对会计人员的发展产生间接影响。

如果在微观系统和中观系统之中，会计人员还具有发挥主观能动性对其所处环境进行选择和改造的可能性，那么在外层系统尤其是宏观系统之下，会计人员应当、并且通常只能选择积极主动地适应环境。

会计人员所处环境对其会计行为具有重要影响，创造良好的会计环境将有助于优秀会计人员的培养与发展，不良的会计环境是不良会计行为滋长的温床；会计人员应认识到，对所处会计环境的准确评估将有助于其在工作中减少或避免会计行为的偏差。

二、影响会计行为三因素的作用机理分析

（一）影响会计行为三因素的联系与作用 会计人员的会计能力、会计心理和会计环境都各自不同程度地影响会计人员的会计行为，同时，影响会计人员会计行为的会计能力、会计心理和会计环境三因素是相互联系的，互为作用的。本文通过建立影响会计人员行为的三因素模型，分析会计人员的会计能力、会计心理和会计环境对会计行为的共振作用。三因素模型框架如图3所示：

图3 影响会计人员行为的三因素模型

首先，会计人员的能力、心理状态与会计环境这三者都会影响其会计行为，而不同的会计行为又将分别对会计人员的能力、心理状态与会计环境产生不同的影响。会计人员的已有能力会影响其行为能力及其特定情况下所采取的行为方式，反过来，会计人员的行为经过大脑反馈、处理和分析最终又将内化其习得的经验并影响其能力。态度和道德观念影响会计人员的价值判断并对其行为产生激励或约束等作用，而会计人员的行为方式和行为结果又会被自身所评估进而影响其情绪体验等心理状态。会计环境本身对会计人员的行为模式具有影响和约束作用，而环境的变化以及由此引发事件也会刺激会计人员做出与之相应的行为；而会计人员的行为本身又会对会计环境产生或多或少的影响。

其次，会计人员的能力、心理状态、会计环境与行为这四者都会受其自身的影响并随时间的推移而发生改变。如会计人员的流体能力影响其晶体能力的获得，同为流体能力的生理能力与个性能力互为影响，而同为生理能力的身体健康状况与心理健康状况又互为影响。再如会计人员的已有情绪会对其下一时刻的情绪产生影响，会计环境中不同层次的环境以及同一层次系统的环境要素互为影响，会计人员的已有行为会影响其后继行为的发生，等等。

再次，会计人员的能力、心理状态与会计环境三者之间互为影响。会计人员的能力影响其对自身与不同事物的认识与评价、情绪与情感，而不同的心理状态则会影响会计人员当时的能力水平与能力的发挥。会计环境及其变化自始至终影响着会计人员的心理状态，而会计人员的情绪等心理状态会通过其表情、言语、行动等方式作用于会计环境。会计人员对会计环境产生影响的能力则受其本身能力的影响，而会计环境中的系统及其变化则会经过会计人员的感知与评估进而使其对自身的能力体系与结构做出调整。

最后，尤其需要注意的是，会计人员的心理状态是联系其能力、所处会计环境与行为三者之间关系的基础与纽带。若剥离了会计人员的心理状态，对会计人员心理与行为的一切研究将变得毫无意义。

（二）会计不良行为——舞弊行为的三因素影响机理分析 会计行为中的不良会计行为之一舞弊行为，对社会经济环境造成不良后果。为了减少舞弊行为，本文运用影响会计人员行为的三因素模型，对舞弊行为进行三因素影响机理分析。

（1）会计人员的能力与舞弊行为。首先，从能力与行为的关系来看，会计人员的能力决定了其舞弊行为的能力水平。将会计人员作为具有有限理性的经济人来看待，可以认为会计人员实施舞弊行为的前提之一是，其认为自身具有足够的能力水准来完成舞弊行为，并且该舞弊行为被他人所发现的风险应当是其所能承受的。因为，当理性的会计人员认识到自身能力不足以完成舞弊行为、或不能将与收益相关的舞弊风险控制在其可接受的范围之内时，其舞弊行为将不会被执行。由于拥有高能力水平的会计人员可以通过自身的个性能力与专业技术手段将舞弊行为实施得更加隐蔽，其在实施特定舞弊行为时将比低能力水平的会计人员承担更小的风险；因此，强大的个性能力与高深的专业技能是降低舞弊行为风险的重要因子。换句话说，在其他条件相同的情况下，高能力水平的会计人员较低能力水平的会计人员具有的更大的实施舞弊行为的可能性；且高能力水平的会计人员在实施舞弊行为以后，其舞弊行为被发现的可能性也更小。

（2）会计人员的心理状态与舞弊行为。其次，从会计人员的行为与其心理状态的关系来看，舞弊作为一种行为，都离不开会计人员的心里能力、心理需求、情绪、环境与动机。会计人员的心里需求，如对金钱的渴求、对社会地位的期望、甚至是对自身的能力的自信与证明，这些都可以成为舞弊行为的动机。会计人员的不良情绪以及对组织的不良情感也可能成为舞弊行为的驱动力。当来自环境中的刺激超过了会计人员的心理承受能力并使其处于持续紧张的情绪状态中时，即可认为会计人员受到了来自环境中的压力的影响。压力会引起或改变会计人员的需求与动机，并影响其情绪与情感水平；过大的心理压力会使会计人员变得非理性，而非理性的状态会使会计人员在同等能力水平下具有更高的舞弊行为风险。会计人员的心理能力对舞弊行为的动机产生不同的影响，由于会计人员不同的情感特质使他们具备了不同的心理承受能力，其对于相同环境压力的承受能力与自我克制能力是不同的；心理承受能力较强的会计人员同等压力状态中能够保持更好的心理状态与理性。会计人员的道德观念对舞弊行为的动机产生主观约束。拥有较强公德与职业道德的会计人员即使在同时具有实施舞弊行为的一切便利条件的情况下也更可能选择克制，因为其能意识到自己的职业使命，并能认识到舞弊行为将对他人产生的危害；反之，道德观念薄弱的会计人员在面对诱惑时将具有更高的舞弊可能性。因此，结合会计人员态度对舞弊行为的影响，可认为会计人员的心理状态是舞弊行为的另一个影响因素。

（3）会计环境与舞弊行为。上面已经提到会计人员的压力来自于环境。由于会计人员的情绪直接受到其所处环境的影响，故会计环境对会计人员的舞弊行为的影响是毋容置疑的。需求与动机、情感与道德观念，这些心理状态的存在与发展不但离不开环境，还会随环境的变化而发生变化。例如家庭的变故或财务危机、公司的盈利情况与人事变动、会计行业的工作氛围，这些环境因素都可能给会计人员造成压力并对其需求、动机以及其对环境中事物的情感体验产生巨大影响和改变。此外，处在会计环境更外围的系统，如企业的内部控制、国家法律法规、会计制度的完善程度等也对舞弊行为产生约束与影响。良好的内部风险控制制度能有效避免企业内部舞弊行为的出现。如果法律法规对舞弊行为缺乏必要的监管与惩罚，更多的舞弊行为将不可避免地出现；而优异的会计制度则从客观上约束了会计人员实施舞弊行为的手段与方式。因此，会计人员所处的环境是影响其舞弊行为的第三个影响因素。

综上所述，本文认为舞弊行为受到会计人员的能力、心理状态与所其处的会计环境这三大因素的影响。而以人为本，关注会计人员的能力、心理状态及其所处的环境，探索并建立针对会计人员能力、心理状态与所处会计环境的评估、反馈与教育体系，将能有效预防会计人员舞弊等不良行为的发生。

三、结论与建议

（一）研究结论 综上所述，会计人员的能力、心理状态与所处的会计环境是会计人员行为的主要影响因素；且会计人员的能力、心理状态、会计环境、会计行为此四者之间存在相辅相成、相互制约的紧密联系。为了规范会计人员行为、预防不良会计行为——舞弊行为的发生，不断提高会计人员能力，健全会计人员心理状态，优化会计环境，将有助于会计信息质量的提高，使所有会计信息使用者获益，同时，维护市场经济的健康发展。

（二）相关建议 第一，建立并完善我国会计人员能力框架。会计人员能力框架的建立与完善能够明确处于不同岗位上的会计人员所需具备的基本职业胜任能力，从而实现对不同会计岗位所需胜任力的认识与确定。这一方面有利于会计单位在会计投入与人事工作中确定更加合适的会计人选；另一方面，还有利于会计人员了解会计行业中不同的角色位置及其所需具备的职业胜任力，从而指导其在学习与职业生涯中对自身的能力建设与职业发展规划做出更加适当的决策。合适的会计投入能有效避免因会计人员胜任力或时间精力不足而导致的会计行为偏差，而在会计人事工作中知人善用则可以最大化地体现会计人员各自的能力优势，使会计系统的运作事半功倍；此外，会计人员对自身能力与职业发展规划水平的提高将对我国会计人才的培养与会计水平的提高产生深远影响。当今，会计信息化发展迅速，开发设计会计课件产品、利用网络，加强会计职业道德和会计专业技能的教育、培训与评估，提高会计人员的综合能力和管理水平。同时，在建立会计人员能力框架体系的同时建立一整套与之相应的会计人员能力评估体系；只有在会计人员充分了解自身的能力与特质、会计单位管理者了解其会计人员能力水平的情况下，会计人员能力框架的作用才能得到充分地发挥。建立完整的会计人员综合能力的培训体系和评估体系，将有助于会计行为整体水平的提高。

第二，关注会计人员的心理健康。会计人员的心理状态是联系其能力、所处会计环境与行为三者之间关系的基础与纽带，只有具备良好心理状态的会计人员才能将其能力以高效且正确的方式运用到会计工作中。若会计人员的心理状态出现问题，一方面可能影响其能力在会计工作中的应有发挥，进而影响到其职业判断的准确性；另一方面则可能导致会计人员利用其能力实施不良会计行为。会计人员如何处理来自环境的危机或压力并正视自身的需求与动机；如何认识自我并正确看待自己在工作中所扮演的不同角色与所处的不同位置；如何了解、克制并调节自己的情绪与情感以减少其对会计行为可能造成的不良影响等等这些问题，仅靠职业道德教育是不能治标治本的，还需要通过对会计人员处境、心理健康与心理态度的关注加以心理辅导或干预。因此，在关注会计人员能力建设的同时也应同样重视会计人员心理状态的测评与辅导。

会计工作本身需要会计人员投入大量的时间与精力，且在工作过程中会计人员还需保持相当的谨慎并常面临来自各方的压力。在这样一种情境下，不但会计人员容易出现职业倦怠等不良心态，且这些不良心态易对会计人员的工作造成影响；这可能会使会计人员陷入一种不良心态导致工作不利，工作不利进而导致不良心态的恶性循环。因此，定期对会计人员进行心理测评是有益且必要的，通过心理测评所反馈的会计人员心理状态不但可以加深会计人员对自身心理的认识，作为会计单位了解会计人员工作状态与需求的有效途径，还可依此对会计人员相关职业判断的风险做出评估与预防措施。当发觉会计人员的心理状态存在异常或心理健康处于不良水平时，会计单位或会计人员自身应适时采取适当措施，了解会计人员的处境与所面对的问题，必要时建议会计人员接受心理咨询等相关心理辅导，以助其找到处理自身情绪、应对职场压力、保持良好心态的途径与技巧。

会计不良行为的发生的端倪都来之于其心理动态，个体与团队、关心与跟踪、鼓励与约束、帮助与监督、协作与竞争等制度、环境与行为的合理安排，将有助于控制会计不良行为的发生。

第三，重视并优化会计人员的工作环境。会计环境是影响会计人员行为的重要客观因素，其不但影响会计人员的行为，也为会计人员的行为所影响。从会计环境的中微观系统来看，会计机构及其会计服务对象内部控制制度的建立与完善能有效预防或减少来自企业内部的舞弊行为与来自会计机构的会计判断失败给各会计信息使用者造成的经济损失；从会计环境更外层的系统来看，执行有力的行业规范与法律法规将提高会计人员的犯罪成本与违规风险，形成对不良会计行为的客观约束。同时，当行业内会计人员的行为因客观制度的约束而变得更加规范与适宜时，其合乎规范的会计行为作风又将作为会计环境的一部分促进会计环境的生长与净化。因此，各会计主体应重视自身内部控制制度的规范与建设，贯彻落实会计行业相关法律法规政策，在为会计人员创造健康诚信的会计环境的同时享受良好会计环境带来的更加健康的经济发展环境，从而优化会计行为、减少舞弊行为的产生。

[1]胡国良、史元：《谈会计心理学》，《北方经贸》2001年第3期。

[2]赵淑惠：《行为会计理论及其在我国的发展现状与趋势路径》，《学术交流》2010年第12期。

（编辑 刘姗）