论会计信息相关性和可靠性的冲突及现实选择

汤玲

【摘要】对于会计信息的相关性和可靠性谁更重要的判断，会直接影响会计政策的选择以及财务报告的分析，因此对会计信息相关性和可靠性的研究就显得格外重要。本文从两者冲突入手提出了企业管理者在面临冲突时的现实选择。

【关键词】相关性；可靠性；会计信息；质量要求

对会计信息质量的整体而言，相关性和可靠性作为其质量特征中最重要的两个，有着极其重要的地位。现如今，全世界都在大范围的进行着会计报告的改进，其中最关键的目的在于同时提升会计信息的相关性和可靠性以此适应迅速变化的会计环境，用以满足会计信息使用者不断增加的需要。

一、会计信息的相关性、可靠性及其组成成分

国际会计准则理事会（International Accounting Standards Board，IASB）将相关性为会计信息四个主要质量特征之中的一个，并定义为：“为使信息达到有用，信息必须与使用者的决策紧密相关，当这些会计信息可以帮助信息使用者们评价过去、现在与未来的经济事项或通过修正过去做出的决定来影响使用者的具体经济决策时，此时，会计信息就具有了相关性。”美国财务会计准则委员会（Financial Accounting Standards Board，FASB）是将相关性明确确认为两个首要质量特征之一，给出了这样的定义：“信息可以帮助使用者客观的评价过去、现在，更可以预测将来的经济事项可能的结果，或者证明、更正过去的预期，从而可以影响着决策。”更重要的是美国财务会计准则委员会更近一步把相关性的成分具体表述为：反馈性、及时性和预测性。

预测价值是会计信息相关性主要质量特征之一，会计信息的预测价值是帮助使用者提高正确预测特定主体的未来收益或现金流量等信息的质量属性。预测价值往往与反馈价值共同作用影响使用者决策，会计信息的反馈价值往往内含着对会计信息能导致未来决策差异的预期，即预测价值在反馈价值的基础上发挥作用，所以反馈价值与预测价值联系密切。

国际会计准则委员会（IASB）将可靠性也加入了会计信息质量的四个主要特征之中，对此做出了如下的详尽表述：“当信息可以没有主要错误地、忠实地、不偏向地反应情况，用来作为使用者的决策依据，就可以说信息有可靠性。”财务会计准则委员会（FASB）将可靠性作为二两首要信息质量中的一个，表述为：“保证信息使用者的信息，避开错误和偏向性影响，尽可能真实的做出反应”，同时表述其结构的组成是：同时反应中立性、真实性与可靠性。

不同的会计人员按照相同的计量方法对同一计量对象进行计量，得到的结果相同，那么该信息符合可验证性或可核性。一般情况下，历史成本根据市场上资产或负债交易双方的实际活动确定，并以原始凭证为依据，具有较强的可验证性。而对于公允价值信息，则要根据其获取途径和技术分析可验证性。

会计信息要以客观的经济事项为标准，必须诚实的反映企业现实的资产与负债状况。由此可以看出，真实反映是会计信息可靠性的基础，然而在会计领域，所谓的“真实性”并非要求会计信息达到绝对的真实和精确，根据成本效益原则和实质重于形式原则，会计信息应该恰当的反映经济事项的内在特征或实质。

二、会计目标与会计信息质量要求

会计信息的相关性和可靠性二者的分歧主要体现在二者彼此不同的会计目标上。

（一）受托责任观

会计目标自从中世纪开始，因为资金所有者把资金使用权进行让渡，实际使用权落在了管理层手中，因而形成了委托-代理的关系。资金的管理者们需要以适合的形式将他们受托责任的进行与完成情况向资金的所有者们进行报告，财务报表即为报告手段。“受托责任观”中提到，会计目标就是向资源的所有者加以报告受托资源使用与管理的真实情况，这应当要提供客观的历史的具体的会计信息。重点无疑是信息的客观性与可校验性，即可靠性。但自20世纪70年代资本市场的飞速发展开始，资源所有者和实际的经营者并非直接沟通，这使得形成的委托-代理关系变得不那么清晰。而所有者也不仅仅关注着单一企业所有资本的保值、增值情况，他们开始更加注重整个资本市场上的风险以及报酬。

（二）决策有用观

在决策的方式上，假使经营者最终的经营业绩并不能令资源所有者感到满意。所有者则会在公开的资本市场出卖其股权，同时购置其更倾向的股权。这就会弱化人们对经营者受托责任上给予的关注，而更集中于资源所有者在资本市场上做出的投资决策。“决策有用观”则将会计的根本目标定位于向会计信息的使用者提供有助于决策的有用信息。主要是有关于企业经营业绩、资源和现金流动方面的信息。故决策有用观更偏向于会计信息的相关性。美国1978年所颁布的“企业财务报告”的目的可以说是完整的决策有用观概念框架的逻辑起点。FASB在公告中定义了财务报告的目标：财务报告要在同时对目前和未来可能的债权人、投资人及其他的会计信息使用者提供做出有用决策的信息。这些信息应当是全面的，而同时财务报告也应当提供对现在和潜在的可能的债权人、投资人及会计信息使用者评估来自于销售、偿付、借款或到期证券的实收金额、时间和其他的具有不确定性的相关信息。最后财务报告也要对企业资源的使用、所有及要求权的交易及变动事项的具体信息进行提供。总结上述信息，FASB认为企业财务报告的最终目的是向信息使用者提供对决策有用的会计信息，故叫做：“决策有用论。”

三、相关性和可靠性的冲突

会计信息的相关性与可靠性也存在着不可忽视的冲突，这些冲突在不同的角度上有着不同的表现，彼此互相影响并一定程度上互相排斥。

经济活动的相关信息。财务会计信息系统是否报告、以何种方式、多少金额进行报告，强调相关性或者强调可靠性在通常情况下会得到反向结论。例如公司利润的预测，由于其容易受到有关当局的操纵和其本身的不确定性故可靠性较差，但这些信息却与投资者息息相关。鉴于二者的排斥、对立关系，有了一个肯定结论：一般，要提高信息相关性就不无法避开可靠性上的损害，而反之提高可靠性就要面对相关性的丧失。因而美國财务会计概念公告指出，即使通常我们将二者相提并论，但两者绝不是并驾齐驱完全相等的，其中的对立性的存在需要我们正视。决策有用观强调的是受托人、委托人之间的关系中，会计人员作为独立的第三方，所以会计信息也是独立于这种关系之外的。会计信息要公正客观、实事求是反馈出受托责任和经营责任在实践中的履行状况。会计人员的具体行为不被其他约束，只被会计准则束缚，可靠性得到反复强调。决策有用观则着重在决策者与会计人员的关系上，旨在强调会计信息要有用于决策，自然侧重点放在了相关性上。这两种不同的观点在很多时候彼此对立，那么结果必然是致使相关性与可靠性产生对立。

因为有着必须符合真实客观的条件，所以会计信息相关性在实际上可以看成确认、报告时间上的问题；可靠性则要看确定性是在何种程度。对于会计事项，确认的时间越早，所被确认的會计信息的相关性就越高，但此刻确定性程度就会呈现出反向变化；所以反过来看，对会计事项的确认时间越迟，所确认的会计信息的确定性就越高，但相关性会变低。二者本质上均为确定程度和确认时间上的函数问题。所以不难得到结论，会计信息披露中的及时性是相关性、可靠性矛盾的主要原因之一。满足其中一个，就势必造成另一个指标的削弱。及时性作为相关性的附属特征之一，对保障财务会计信息最后的有用性起着无法代替的作用，但是假如信息的提供不及时，那么即便最初相关的信息最后也会变得无关紧要。

四、相关性与可靠性的现实思考

在现实的生活中，我们时常遇到两难的情况，面临着应当更多的考虑会计信息的相关性还是可靠性的选择，正确的选择成为会计信息有用和真实的基础。

决策有用观重点在于相关性，而传统受托责任观更关注可靠性。就信息使用者而言，会计信息不但应当相关，同时也应当可靠，二者不可偏颇，缺一不可。但实现两者往往是彼此冲突的。这种冲突还可以由信息及时性导致，信息的不及时披露使得相关性大受影响，交易事项中的不确定因素在得到解决前先行报告则影响了可靠性。这时，企业能做的是尽合理努力使信息达到可靠之前不被提供。但很多迹象都在表示，目前美国之所以优先考虑相关性，甚至将其等同有用性。是因为美国有着发达、完善的资本市场、较为健全信息监管体制和拥有理智的投资者和投资机构。

真正既做到相关又做到可靠的会计信息是极难取得的。一方面来说，面对大量的、有着完全不同信息需求的使用者，要提供满足使用者需要的完全相关的信息是基本不可能的。另一方面，可靠性也有着一定程度上的相关性，会计估计的存在、职业判断的误差等诸多问题都让绝对客观可靠的会计信息难以获得。

对相关性或可靠性二者中的某一个寄予过大期望是不对的；真正正确的做法是结合不同的情况科学取舍，大部分情况下对二者给予相同等的重视。片面的强调其中的某一方的改进或忽略外在环境孤立地讨论其中某一个都是不对的。在两者真正面临冲突的情况下，在基本保证可靠性的前提下再尽可能提高相关性，直到最终实现会计信息的有用性不失为既理想又现实的选择思路。

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