浅析“营改增”后对工程造价的影响

赵秀平

摘要： 营业税改征增值税已经纳入我国税制改革的体系中，施工企业“营改增”是建筑行业的税制改革核心部分。但是“营改增”面临着许多复杂的问题，本文通过分析“营改增”后对施工企业中工程造价的影响，并针对“营改增”的问题，站在企业的立场上，探讨了应对“营改增”的应对措施，真正做到减轻企业的税负。

Abstract： Replacing business tax with value-added tax has been included in China's tax reform system. Replacing business tax with value-added tax of construction enterprises is the core part of the tax reform in the construction industry. However， there are many complex problems in replacing business tax with value-added tax. Through the analysis of the influence of "replacing business tax with value-added tax" on the project cost of construction enterprises， aimed at the problems of problems of "replacing business tax with value-added tax"， this paper stands on the position of the enterprise to discuss the measures of "replacing business tax with value-added tax" and reduce the tax burden of the enterprise.

关键词： “营改增”；工程造价；影响

Key words： replace business tax with value-added tax；project cost；influence

中图分类号：TU723.3 文献标识码：A 文章编号：1006-4311（2017）11-0056-03

0 引言

“2016年5月1日起，全面实施营改增，将试点范围扩大到建筑业……”，对施工企业中的造价人员来说，必须深入分析“营改增”后对工程项目投标报价、企业成本管理、工程结算的影响，因此如何调整工程投标报价、如何精准测算项目成本和相应的结算对策等至关重要，本文结合实际项目情况探讨了进一步完善企业的经营办法，确保了施工企业“营改增”的顺利实施，真正为企业减轻了税负。

1 “营改增”简介

1.1 什么是营改增

营业税改征增值税，简称“营改增”。即将原来的营业税的应税劳务（交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业等7项劳务）、转让无形资产或销售不动产由营业税改征增值税。

“增值税”是国家针对企业在产品加工生产、修理或提供劳务环节中新增加值征收的一种流转税，它是价外税。

增值税税率为四档：标准税率17%，低档税率13%、11%和6%。租赁有形动产等适用17%税率，交通运输业、建筑业等适用11%，其他部分现代服务业适用6%税率。

1.2 增值税的基本概念

销项税额：价值增值难以准确地确定，按照商品销售额与税率先行纳税。

进项税额：获取購买生产资料已纳税额度证明（发票）。

增值税额：以进项税额抵扣销项税额，差值就是增值税。

2 施工企业“营改增”后对工程造价的影响

2.1 “营改增”后对工程项目投标报价的影响

“营改增”后，施工企业投标会发生较大的变化，投标报价工作变得更加复杂。投标时所报价为项目总价，编制的标书投标总价是包含增值税的总价，标书编制前，需要提前进行成本分析，哪些成本项目可以取得进项税，哪些受政策影响不能取得11%进项税，不能完全进行抵扣，在工程成本分析中要分析材料进项税税率各是多少，进项税税额各是多少？销项税税额能达到多少，最终的增值税是多少？这些如果考虑不全的话，就会影响投标报价的效果。

2.2 “营改增”后对工程成本的影响

财税【2016】36号《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》中规定，建筑行业的增值税税率为11%。原建筑行业营业税税率为3%，从数字上分析上涨了8个点。但增值税是可以抵扣的。租赁行为和购进原材料等行为都可以取得增值税专用发票，因此租赁、购进原材料都是可以抵扣的。同时，小规模纳税人是可以选择采用简易计税方式，按照3%的征收率来缴纳税款，采用此种计税方式，实际税负率应该为2.91%，比之前的营业税略有下降。

以某专用线工程为例（详见表1），合同价为4605.41万元，工程成本为4124.72万元。测定其工程毛利率10.44%。利润为480.68万元。

“营改增”前，应缴纳营业税为：

4605.41×3.41%=157.04万

“营改增”后，可以抵扣的进项税额为：

（2291.66+180.25）×17%=420.22万

销项税额为：4605.41÷（1+11%）×11%=456.39万

应缴纳税额为：456.39-420.22=36.17万

157.04万>36.17万

从上面分析的数据看，施工企业的税负有所减少，但是实际情况与理论测算有很大的差距。在实际情况下，由于进项税扣除不足，施工企业的税负可能要有所增加的。

施工企业“营改增”后，税负将可能增加，主要原因分析如下：

①人工费由于纳税人类型的不同，给施工企业增加的税负。

人工费是工程总造价中很重要的一部分，约占工程总造价的15%～25%，而人工费除了企业职工之外，主要来源于外包队伍及零散的农民工，它们为施工企业提供专业的施工劳务。根据财税【2016】36号文之规定，这部分费用属于应纳税的增值范畴，也就是说销项税按11%上缴，但是进项税能抵扣多少由生产工人占劳务用工的比例以及劳务公司的纳税人类型决定。

以某专用线工程为例，由表1可以看出：人工费为695.7万元。

销项税额为：695.7*11%=76.52万元。

进项税额有：1）劳务分包属于一般纳税人资格有**华盛建设集团有限公司，增值税税率按11%进行计列，可以提供的增值税发票额为：286万*11%=31.46万元；2）劳务分包属于小规模纳税人资格有**建总建筑工程有限公司，增值税征收率为按3%进行计列，只能提供的增值税发票额为：88.4*3%=2.65万元，共计：31.46+2.65=34.11万元。

施工企业承担的税负有：1）农民工提供零星劳务产生的人工费，不能提供增值税专用发票的，无可抵扣的进项税额为：（14.7+69.8）*11%=9.30万元；2）施工企业生产工人的工资，目前暂无相关的政策，同样是无可抵扣的进项税额为236.59*11%=26.02万元；3）劳务分包属于小规模纳税人资格有**建总建筑工程有限公司，增值税征收率为按3%进行计列，剩余8%的税额为：88.4*8%=7.07万元，共计9.30+26.02+7.07=42.39万元，占到利润额的8.8%，这样施工企业的税负将大幅增加。

假如生产工人占整个劳务用工的比例减少，如果转化为小规模纳税人施工，能减少236.59*3%=7.09万元税负，如果转为一般纳税人资格施工，能减少236.59*11%=26.02万元的税负。很明显，生产工人占劳务用工的比例，也将会影响施工企业的税负。

②有些材料进项税无法抵扣，给施工企业增加的税负。

由于工程的特殊性，工程项目一般地处偏僻，工程所需的材料种类繁杂、细碎，如砖、瓦、灰、沙、石等当地材料。且施工材料采购方式较多，供应商基本上由当地个体户、杂货店等小规模纳税人提供，而这些供应商都不具备开具增值税专用发票的资格，购买时无法按照政策法规开具正规发票，在这种情况下，这部分材料进项税额将无法正常抵扣。

③甲供材料、设备的进项税无法取得，给企业增加的税负。

有些材料、设备全部是施工单位自行购置，按规定可以取得的增值税专用发票多些；而有的施工项目在招（投）标时，已经约定了，主要材料或大宗材料由甲方（建设单位）采购，例如：钢材类、钢轨类、电缆类等，还有一些专用设备，调配给施工企业使用。

以某专用线工程为例，甲供材料为（506.69+324.21）*11%=91.4万元。占到利润额的19%.这种情况下，建设单们可以享受抵扣此项（91.4万元）进项税，而施工企业无法取得这部分甲供材料的增值税专用发票（91.4万元），就会存在这部分进项税额无法抵扣。施工企业将会失去这部分利益，施工企业只能取得（一小部分）一些辅助材料或零星材料的增值税专用发票，因此施工企业取得的进项税额就少，实际税负就偏高。

④砂、石、自来水等材料增值税税率低，给施工企业增加的税负。

根据（财税〔2009〕9号）文件规定，部分材料依照6%征收率计算缴纳增值税。施工企业购买下列所列材料即使都能取得正规增值税发票，但可抵扣的进项税税率为6%，而施工企业销项税税率为11%，因此，施工企业使用的所列材料必将多承担5%的税负。

比如“一般纳税人销售自产的下列貨物：1）建筑用和生产施工材料所用的砂、土、石料；697.4*5%=34.87万元。2）以自己采掘的砂、土、石料或其他矿物连续生产的砖、瓦、石灰（不含黏土实心砖、瓦）；3）自来水；14.28*5%=0.7万元。4）商品混凝土（仅限于以水泥为原料生产的水泥混凝土）”：247.56*5%=12.38万元。 施工企业所承担税负额共计：34.87+0.7+12.38=47.95万元。占到利润额的10%。以上所列材料，都是工程项目的主要材料，在工程造价中所占比重较大。

⑤机械设备租赁税率的变革，给施工企业增加的税负。

根据（财税[2016]36号）文件规定，“提供有形动产租赁服务的，税率为17%”。和施工企业悉悉相关的动产租赁有施工机械设备、施工设施的租赁，均属于动产租赁业范畴。对于租赁业而言，目前已拥有的资产是没有增值税进项税，而租赁收入又产生的销项税，因而没有可抵扣税款，将背负高额增值税税负。因此租赁业一定会竭尽全力将一般纳税人资格，转为小规模纳税人或个体户，只缴纳3%的增值税。一旦租赁业转为小规模纳税人，施工企业可抵扣的进项税额也必定减少，从而加大施工企业实际纳税额，增加施工企业税负额。“营改增”后，对租赁业的生存和发展具有一定的挑战性。

2.3 对施工企业结算工作的影响

建筑行业的营业税一般由建设单位代扣代缴，施工企业的现金流并不会因为营业税而受影响。“营改增”后，建设单位不再具备代扣代缴税金的职能，这部分税金应当由施工企业根据当期的验工计价的收入及成本费用的可抵扣凭证进行计算缴纳。在现实条件下，建设单位通常只计价不付款，拖欠工程款，而建筑施工企业当期验工计价的收入必须按照正规秩序缴纳增值税。对于一般纳税人来说，因工程收入而缴纳11%的销项税额，企业的现金流将会因此出现波动。即使建设单位进行验工计价后及时结算了工程款，按照规定还必须从中扣除5%的质量保证金，而这部分所得不会因为实际没有现金收入就不在缴纳增值税。总之，无论建设单位是否及时支付工程款，施工企业的现金流都将出现波动。

3 施工企业“营改增”影响的应对措施

3.1 对投标报价的工作建議

①作为施工企业，要适应这种变化，并选取一定数量，有代表性的具体工程项目开展不同类型的测算工作，通过数据收集、积累，使得投标报价人员估计本工程中无法取得增值税专用发票的成本费用，需要根据增值税因素采取更为科学的投标报价。

②施工企业应收集各部、委出台的相关文件，拟定企业的工程造价、市场报价体系和方法，按照增值税的政策要求进一步调整企业内部统计模式，以适应市场发展形势。营改增后一段时期内没有相关的定额，施工企业应根据参考同行的施工企业模拟后的测算成果进行报价，测算进项税的比例，计算不含税造价，估算应缴增值税金额，测算城市维护建设税和教育费附加。

③针对每一个投标项目，要仔细研究招标文件，摘出其中的甲供材料、甲供设备各为多少？以及增值税税率小于11%的材料等，计算出这些需要额外增加的税负。建立新项目报价测算模型，确定投标报价方案。

3.2 对施工企业成本管理的建议

①开展“营改增”相关知识的培训。企业要从施工企业和增值税的特点出发，认真研究相关政策，组织财务部、采购部以及招投标等部门员工进行专业培训，例如，采购人员有选择材料时，不能和以前一样，一味的去追求质量和价格，所谓的“性价比”，而是要进行详细的计算，是选择一般纳税人？还是小规模纳税人？同样，在选择劳务队伍的时候，也要进行方案的比选。采购部、财务部在日常工作中要注意收集整理增值税专用发票以及发票抵扣平整，坚持将票务工作规范化，严防因为增值专用发票引起财务风险。

②针对“营改增”政策要求及其对企业产生的影响，企业应广泛组织各部门进行摸底分析，编制研究报告，为企业决策提供可靠依据。同时，应当加强对税负的测算，如果税负增加，一定要找到税负增加的原因，这是关系到企业能否发展的重要因素。如果进项税额明显不足，就需要彻底查清未取得增值税专用发票的成本费用，并且尽量在可控范围内取得这部分发票。

③企业在签订工程合同时要细化条款。“营改增”后，必须重新调整合同中的重要涉税事项，比如价格标准、发票取得、工程款结算方式等等。如果是垫资合作，就要明确分包业务付款和发票开具的条件和时间。总之，施工企业要充分考虑进项税缺失的后果，积极签订补偿条款约定相关事宜。

④在采购专业化的业务模式下尽量与一般纳税人寻求合作。适时清理不具备开具增值税发票资质的材料供应商和分包商，尽量提高可以抵扣的比例，降低实际纳税税额。

⑤由劳动密集型向技术装备密集型企业发展。企业采购的机械设备可以按正规流程抵扣增值税进项税额，这对改善企业机械管理水平大有裨益。先进机械设备能够在一定程度上替代人工，这将有助于企业加快更新技术和设备，并进一步拓展运营规模。另外，使用更精准、更专业的机械设备，也能有效规避作业事故，为人员安全管理以及实现安全生产打下坚实的基础。

⑥适时更新固定资产，促进产业优化升级。推行“营改增”后，企业购进的固定资产所含增值税额可以一次性抵扣，企业则有更多余量来采购更多高精尖技术设备，这对于促进企业技术更新和产业升级都非常有利。

3.3 对结算工作的影响的应对措施

施工企业要尽量稳定“营改增”后企业现金流的波动。企业可以与建设部分密切磋商，尽量压低质量保证金的扣除比例，在可控范围内将扣除时间适当延后。已结算且无法及时收到的工程款，可要求建设单位尽快支付应缴的增值税税款。如果企业资金短缺且进项税额不足，可与供应商协商尽量提前开票，及时抵扣。加强应收款的收回，降低资金流出的压力。

4 结语

施工企业营业税改征增值税是一项十分复杂的系统工程，涉及到国家、地方政府和企业三方共同利益。“营改增”将给施工企业的成本管理、税收管理、经营管理以及结算工程等带来重大的影响和挑战。这项改革由于涉及到企业方方面面的工作，需要企业领导、相关人员超前谋划，全面考虑，积极应对，将其负面的影响降低到最小的范围内。使企业能够充分享受到税务改革的红利，不断提升市场竞争力。

参考文献：

[1]《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》，财税【2016】36号.

[2]《财政部国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》，财税[2009]9号.

[3]“营改增”对工程造价及计价体系的影响[J].中国招标， 2014（17）.