新准则下项目建设期各项费用核算的思考

刘亚波

30万吨/年PVC项目是甘肃金川化工材料有限公司在2012年度为发展金昌市区循环经济而设立的促进资源综合利用、延伸化工产业的循环经济新项目。目前该项目处于基础建设期，如何依照现行的各项财经法规及相关各项税收管理规定，针对各项建设投资开展准确、合理的财务核算及管理，此刻就摆在财务人员面前，结合会计制度学习，现探究如下，不妥之处，请提出宝贵意见。

目前针对筹建期各项费用会计核算处理相关规定略显有些凌乱，但是我们依照各项相关制度出台时间全部列示，其发展变化轨迹是逐步向国际会计准则趋同的。各项规定的不明确，给财务人员会计核算实务操作带来较多的困惑。

（一）、2001年新会计制度出台及相关准则时期回顾

1、会计制度的相关规定

2001年《公司会计制度》第五十条规定：除购建固定资产以外，所有筹建期间所发生的费用，先在长期待摊费用中归集，待公司开始生产经营当月起一次计入开始生产经营当月的损益。如果长期待摊的费用项目不能使以后会计期间受益的，应当将尚未摊销的该项目的摊余价值全部转入当期损益。

《公司会计制度-会计科目和会计报表》中对长期待摊费用核算内容规定：公司在筹建期间内发生的费用，包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产价值的借款费用等，应当在开始生产经营的当月起一次计入开始生产经营当月的损益，借记“管理费用”科目，贷记“长期待摊费用”。

本次改革将分期摊销改为一次摊销，同时基本继承了1994税法对于筹建期费用项目构成的规定，但是还不如税法规定的严谨，难道筹建期间不计入无形资产成本的各项费用就不能计入长期待摊费用？

2、税收法规未发生变化。

（二）、最近的2006年新公司会计准则时期相关规定

1、会计制度的相关规定

首次准则应用指南规定：首次执行日公司的开办费余额，应当在首次执行日后第一个会计期间内全部确认为管理费用。上市公司执行新會计准则备忘录第3号规定：首次执行日后第一个会计期间是指首次执行新准则的第一个会计年度。

新准则应用指南中关于管理费用科目的规定：公司在筹建期间内发生的开办费，在实际发生时，借记“管理费用（开办费——明细科目）”，贷记“银行存款”等科目。

2007年1月1日开始实施的《公司财务通则》（财政部令第41号）中已经无“筹建期”、“长期待摊费用”、“开办费”的踪迹。本次改革后，已经实现了向国际会计准则的趋同，即：开办费用应依据费用用途当期直接费用化核算处理。

2、税收法规相关规定的变化

2008年1月1日开始实施的《公司所得税法实施条例》（国务院令第512号）第七十条规定：公司所得税法第十三条第（四）项所称其他应当作为长期待摊费用的支出，自支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于3年。

筹建期费用是否还属于税法中长期待摊费用范畴，目前没有明确，我们只能寄希望于所得税实施细则。

二、新会计准则下项目建设费用财务核算所面临的困惑

（一）筹建期如何界定？

对筹建期做出过规定的文件仅限于：1994年《公司所得税暂行条例实施细则》规定，筹建期是指从公司被批准筹建之日起至开始生产、经营（包括试生产、试营业）之日的期间；1995年6月27日财政部下发的《关于外商投资公司筹建期财政财务管理有关规定的通知》规定，中外合资、合作经营公司自签订合同之日起至公司开始生产经营（包括试生产、试营业）为止期间，外资公司自我国有关部门批准成立之日起到开始生产经营（包括试生产、试营业）为止期间为筹建期。

（二）建设期间费用项目构成

目前能找到的对筹建期费用项目构成规定最为准确的是1994年《公司所得税暂行条例实施细则》，该细则规定，筹建期发生的费用，包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产和无形资产成本的汇兑损益和利息等支出，但是《实施细则》现已废止。

三、新准则下公司项目建设各项费用的处理

会计实务中公司性质和经营范围千差万别，很难有一个或几个具体标准来作为判断公司筹建期开始、结束的依据，也很难将所有公司可能发生的费用项目均予以统一，不同的会计人员对公司筹建期间及相关项目构成界定的不一致，最终将导致会计信息可比性降低或丧失。

根据对新准则的理解，结合项目建设实际，目前相对有效的处理，应该按筹建期各项实际支出的类别，分别处理如下：

（一）公司管理机构（保障公司基本运营）含公司成立初期所发生的前期人员工资、社会保险费、住房公积金、培训费、办公费、差旅费、印刷费、注册登记费等在发生时，即作为开办费用计入当期“管理费用——各项明细科目”核算。

（二）公司为项目现场直接提供现场管理、技术服务类人员工资及相关费用由于直接用于在建工程项目建设，计入“在建工程——待摊投资”科目予以核算。

（三）公司项目建设期间购建的各项固定资产、无形资产，应计入在建工程（或固定资产）、无形资产科目进行核算。

（四）公司项目建设期间所发生的借款费用和汇兑损益，根据借款费用准则规定的条件，对具体是资本化还是费用化则需要予以具体区分，应资本化的计入在建工程（或固定资产），应费用化的应严格计入当期财务费用核算。

（五）公司项目建设期间用于试车生产或在建工程购建活动的，依照相关要求应计入在建工程（或固定资产），用于生产经营或销售的，根据税收法规相关规定应计入“生产成本”或“主营业务成本”核算，对于销售收入部分应计提缴纳企业所得税。

（六）公司项目建设期间的资产减值损失，应该按照资产减值准则和其他相关准则规定，将减值损失计入“资产减值损失”。

由于本人对财务制度学习更新及掌握的不足，以上各项观点、部分财务概念的应用及叙述，不乏有错误或欠缺之处，且由于时间仓促行文整理也缺乏逻辑梳理，各项不足之处在所难免，敬请各位财务同仁及有意研究建设期财务核算的朋友能不吝提出您的宝贵意见，以此共同学习、探究寻源。若此文能抛砖引玉，为我公司PVC项目建设财务核算管理明晰方向、提供帮助，则是我最大的收获。