我国非营利组织内部控制探究

李晨阳

[提要] 我国的非营利组织在整个社会经济中的作用越来越重要，但是一些非营利组织的内部控制却存在着严重问题。本文借鉴企业内部控制五要素对非营利组织内部控制存在的问题进行分析，并提出解决方案。

关键词：非营利组织；内部控制；五要素；解决方案

中图分类号：F27 文献标识码：A

收录日期：2016年12月29日

1992年美国COSO委员会公布了《内部控制——整合框架》的第一份研究报告。这对我国企业建设内部控制有很大的启发。2008年以来，我国财政部陆续发布了《企业内部控制基本规范》及其配套指引，企业内部控制体系逐步完善，舞弊被有效防止和抑制。2012年11月29日，我国财政部发布了《行政事业单位内部控制规范（试行）》文件。相对于企业、事业单位的内部控制建设，我国非营利组织内控的发展稍显滞后。在经济新常态下，我国非营利组织应增强对内部控制重要性的认识、营造良好的内控环境、健全组织内部结构、强化组织监督管理、提高内部控制执行效果，保障非营利组织的持续经营与健康发展。

一、非营利组织及其特征

根据社会学理论的分析，社会法人组织可划分为三类：企业、政府部门、非营利组织。非营利组织是指不以营利为目的的组织，它的目标是向社会提供公共产品及服务。非营利组织涉及的领域已越来越广泛。尽管非营利组织有很多种类，但它们都应当同时具有如下基本特征：（1）盈利性不是该组织的宗旨和目的；（2）资源提供者只是向该组织投入资源，并没有取得与投入资源相应的经济回报的想法；（3）资源提供者并不享有该组织的所有权。以上特征是非营利组织与其他社会法人组织最显著的区别。

二、我国非营利组织内部控制中存在的问题

（一）内部控制环境问题

1、内部控制意识淡薄。非营利组织的收入主要来自社会捐赠。组织处于代理人的角度，对这些公益资产只拥有部分控制权和使用权，并没有收益权。这就导致管理层没有动机提高营运效率和效果，强化内部控制的积极性和动力不足，在应对风险和监督检查方面缺乏力度。当非营利组织出现财务危机时，政府经常会帮助非营利组织解决财务危机，这样弱化了非营利组织的预算约束，致使非营利组织内控动机不强，管理层内控意识淡薄。

2、内部治理结构不健全。非营利组织内部治理结构不科学、不规范是导致内部控制缺失的关键因素。治理结构中的决策机构、执行机构与监督机构之间彼此制衡的作用没有发挥，不能防止一些不必要的事件发生，反而使组织运作效率低下。董事会或理事会作为非营利组织的一种最高决策机制，其做出的决策会对组织的发展产生重要影响。但是，一些非营利组织并不存在理事会或董事会，或者仅设一名董事長或理事长，所有事情都由一人作决策，容易滋生腐败。有时董事长或理事长的个人能力欠佳。若董事长或理事长不精于管理，就无法对内部管理人员的权利起到有力的制衡作用；若他不擅长技术，就无法对组织内部管理层及职工的不当行为及时监督。

（二）控制活动不到位。以预算管理为视角，分析非营利组织的控制活动。一些非营利组织对预算管理的重要程度认识不够。预算是一个持续的过程。预算编制、预算执行与监督检查缺一不可。目前，我国非营利组织的预算管理中最严重的问题是预算体系缺乏公正透明性，且没有严格统一的形式。预算管理中缺乏精细化，而是粗放式的管理。专项资金却不用于专项业务，这很容易滋生腐败。并且有时不考虑资金的使用经济效率和效果，只是想着完成任务。这种现象在年末尤其严重。此外，预算执行力度不够。由于预算编制的准确性和科学性较低，导致在实际执行过程中经常与预算产生偏离。

（三）信息与沟通不顺畅。当前的内部控制信息现状尤为突出的是信息缺乏公开和透明，其次是真实性也有待进一步考证，为内部控制的运作和内部控制职能的发挥限制了发展空间。虽然2005年《民间非营利组织会计制度》开始实施，但是能够定期公布财务报告的非营利组织很少。在大部分的财务报告中，公众无法从资金的收入和支出中了解非营利组织的业务开展情况和财务状况等信息。

（四）缺乏对风险的管理。从内部因素看，可能产生决策风险。决策风险是由于组织高层在做出决策时经常缺乏理论根据与实地调研，在执行决策时增加了失败的不确定性，并且有些决策偏离了组织使命，没有给社会和大众带来积极的改变而遭到社会的质疑；还可能产生管理风险。管理风险往往是由于对组织成员监督不利，成员工作效率低，对资源不能有效使用；舞弊风险是管理层道德缺失，违背组织目标，腐败贪污，造成组织财务损失。从外部因素看，可能产生筹资风险。筹资风险是组织需要从外部筹资时，可能面临的拓宽筹资渠道的商业风险，及其他未知的不确定因素的风险；还有政策及制度变化的风险等。

（五）内部监督不健全。从目前来看，只有少数非营利组织设立了独立的监事会，而能真正行使监事职责的监事会极少。我国大部分非营利组织没有独立的内部审计机构，即使在组织中建立了内审机构，也只有小部分能发挥其监督作用，大部分审计流程只是一种形式。非营利组织中的内部审计人员不仅数量少，无法满足日常工作需要，专业素质也不高，缺乏综合能力高、精通各项业务的人员。种种不合理的审计资源配置，会导致内部审计覆盖面小、频率低。无法防范潜在风险，也无法及时处理发现的违纪违规问题，严重制约了非营利组织的内部监督作用。

三、解决非营利组织内部控制问题的方案

（一）以内部环境为重要基础

1、加强组织文化建设。优秀的組织文化有利于组织成员综合素质的提高，有利于防范道德风险，特别是组织成员内控意识的提高。当所有组织成员充分意识到只有建立健全内部控制制度才能为组织健康运行和发展提供保障时，组织全体成员才能以实际行动促使内部控制得以有效运行。对组织成员进行定期培训或组织讨论，这样可以使组织成员了解最新的内部控制知识并加深理解。完善内部控制，可以促使组织成员提高专业胜任能力、提升职业道德修养，自己遵守内部控制的各项规定。

2、健全组织内部治理结构。合理的治理结构是非营利组织内部控制建设的关键。非营利组织的治理结构应该包括决策机构、执行机构及监督机构。非营利组织的决策机构是董事会或理事会，执行机构是高级管理层，监督机构是监事会或内部审计部门。这种治理结构可以形成决策、执行与监督彼此制衡的格局，便于明确权责分配、均衡各方利益。这样促使非营利组织的决策、执行和监督力不断增强，非营利组织的可持续发展能力提高，组织体系运转顺畅。

（二）以控制活动为主要手段。仍然以预算管理为视角，分析非营利组织的控制活动。非营利组织的预算是组织对一定期间的业务、财务活动等做出的收支安排，是事业计划在财务上的体现，也是政府对非营利组织进行财务风险防范与控制的主要手段。同时，全面预算有利于加强组织收支活动管理，保证组织各项资金的合理有效支配。

预算编制是预算管理的起点，在编制预算时，需要确保每一项预算精细、准确，预算内容应该具体到每个业务流程。这样不仅可以有效避免不必要的浪费，而且减少舞弊的发生。为了提高预算方案的质量，理事会在预算的审核阶段，对预算方案的可行性需要评估。专项用途款项，预算通过之后不能随意挪作他用。在执行过程中要有强化柔性预算意识，建立一个有效的调控机制，要根据实际情况合理调整预算。此外，还应当注意对预算执行的监督。

（三）以信息披露为重要条件。非营利组织财务信息及其他相关信息公开应当及时，其披露的广度和深度决定了透明度的高低。大部分信息披露需求者希望能够充分地了解非营利组织的业务活动信息、财务信息和审计信息。非营利组织的管理者应该意识到规范的信息披露机制对提升非营利组织的公信力、项目执行、内部治理能力和运营效率等方面的推动作用。非营利组织应该制定财务及其他信息公开披露制度规范。披露组织的目标、财务和管理状况以及与其他利益相关者有关的重大事项等。接下来，设立一个安全的服务性报告网站作为公开信息的渠道。并且建立非营利组织财务及其他信息公开数据库。最后，开辟一个积极向上的讨论区，允许大家公开发表疑问和建议。

（四）以风险評估为重要环节。非营利组织在运行的整个过程中应该持续地进行风险识别及评估。首先，建立风险评估部门。风险管理工作是一种专业性强、涉及内容广泛的工作，只能由具有专业技能的人员或机构来完成，所以非营利组织理应建立风险评估部门来执行对应的工作。该部门最好由财务、管理、社会等方面的专家组成，定期组织相关部门的人员开展风险评估管理工作。该部门的职能还包括运用风险评估管理方法，设计和制定合理的风险管理工作程序。根据风险评估管理的要求，制定风险评估标准，为风险评估管理活动提供规范与依据；其次，制定风险管理制度。非营利组织的风险管理制度应该被组织的绝大多数成员认可并接受。对相关执行人员的能力与素质进行考核，可以保证风险管理制度得到有效执行。风险管理工作得以正常持续开展的基础是风险管理制度必须规范；最后，制定应对策略方案。先对风险因素收集、识别、分析、评估，根据风险评估的具体情况，风险管理系统可以充分发挥咨询与服务的功能，为决策层提供恰当的风险应对策略方案，以便组织提高管理效率，规避风险。

（五）以监督为重要保证。内部监督部门的职能十分重要。若是内部监督部门发现内部控制存在缺陷，应及时与相关部门进行沟通，并将评价结果与整改意见及时上报，以确保有关部门积极纠正内控缺陷。日常监督十分重要，这种常规、持续的监督检查可以抑制恶性事件出现的苗头。内部审计机构的监督作用更加重要，非营利组织应该充分利用它的职能。招纳具有专业能力的内审人员，保证内部审计部门的权威性。并且不定期地对内审人员的道德素养进行考核，保证内部审计部门的独立性。除了内部监督，政府、捐助者、受益人及社会公众也应该发挥作用。社会监督是一个重要的机制。虽然社会监督不是一种正式的监督机制，但它的作用不可忽视。关心非营利组织健康发展的每一个公民，应该积极地对其进行监督。媒体也应该发挥它的作用，监督组织的行为是否合法合规。同时，还可以激励组织的自律管理，影响组织内部控制建设的内源因素有效改进，再加强组织外部监督，有利于非营利组织内部控制不断完善，内控质量不断提高。

主要参考文献：

[1]COSO.Internal Control Integrated Framework[R].Jersey City，1992.

[2]顧艳辉，朱海涛.非营利组织的内部控制研究[J].财务与金融，2011.6.

[3]张蔷.非营利组织内部控制制度研究[D].杭州：浙江工商大学，2014.