基于新常态的企业环境会计信息披露模式构建*

成都大学经济管理学院　刘金彬

基于新常态的企业环境会计信息披露模式构建*

成都大学经济管理学院刘金彬

本文对我国当前所面临的“三期叠加”及国内外严峻形势的“新常态”及其科学内涵进行了阐释，揭示了“新常态”对企业环境会计信息披露提出的新要求，运用“四个全面”战略思想，借国家推进国家治理体系和治理能力现代化之契机，提出了基于企业综合分类、不同企业采用不同披露模式，披露不同环境会计信息并接受不同监管要求的企业环境会计信息披露模式构建思路。

新常态环境会计信息披露模式构建

国际权威数据显示，我国人均碳排放量在2013年就已经超过欧盟，二氧化碳排放总量则超过欧美国家的总和，我国面临着非常严峻的生态环境保护形势和强大的国际压力。同时，我国正处于经济增长速度进入换挡期，产业结构调整面临阵痛期，前期刺激政策进入消化期的“三期叠加”及国内外严峻形势的“新常态”。如何认识“新常态”、适应“新常态”，实现经济社会可持续发展和生态文明建设目标成为党和国家及全国人民的当务之急。督促作为生态环境保护责任主体的企业依法披露其责任履行情况的环境会计信息，既是适应“新常态”，加强生态环境保护的必然要求，更是投资者和政府环保监管部门及社会公众等利益相关方进行科学决策的客观需要。

一、“新常态”的科学内涵

近年来，我国经济由于受劳动力供给下降、环境治理成本上升等因素的影响，出现了经济增长速度回落、因经济增长不可持续因素累积和环境污染加剧等带来的环境约束与资源瓶颈及国际压力变大等新形势。同时，我国经济也出现了财政收入稳定增长、单位GDP能耗下降等显示经济发展“质量更好，结构更优”的良性发展趋势及其孕育的新机遇。党和国家领导人洞悉我国经济发展阶段发生根本性变化的规律，以平常心态看待经济增速放缓及其对宏观政策选择、产业结构调整等产生的方向性、决定性重大影响。2014年5月，习近平同志指出：“中国发展仍处于重要战略机遇期，我们要增强信心，从当前中国经济发展的阶段性特征出发，适应新常态，保持战略上的平常心态。”这是习近平同志以讲话方式首次提出“新常态”。同年10月，在十八届四中全会公报中第一次以党中央正式文件形式提及“新常态”。“新常态”成为党中央从全局视野和战略高度对我国经济社会发展及其所面临的国内外复杂环境的新认识。

习近平同志提出的“新常态”是指我国正处于“三期叠加”及所面临的国内外严峻形势的特定发展时期和发展阶段。它揭示了我国经济发展出现的增速下降、结构升级、动力转变等一系列新表现及经济增长更加平稳，增长动力更加多元，发展前景更加稳定等新机遇。2014年中央经济工作会议认为，新常态经济必须正视粗放式发展带来的环境约束与资源瓶颈，必须以高效率、高效益的包容性增长，实现稳增长与优结构（调结构）之间的平衡为发展内涵，坚持不懈推进节能减排和保护生态环境。

二、“新常态”对企业环境会计信息披露提出的新要求

（一）“新常态”中国的发展目标我国“新常态”经济的出发点、根本途径及其最终目标和追求人与自然和谐统一，追求自然、生态、经济、社会系统的关系协同进化，最终实现人类社会可持续发展的生态文明观的内涵和“两个一百年”奋斗目标是一致的。换言之，“新常态”中国追求包括生态文明和建设“两型社会”在内的全面小康社会（近期目标）和中华民族伟大复兴的中国梦（远期目标），是人与自然和谐共生、经济社会与生态环境协调、可持续发展目标。

（二）企业环境会计信息披露目标刘金彬等（2013）通过对环境产权论、信号传递理论、环境受托责任论等企业环境会计信息披露的理论依据与动因分析研究后认为，企业环境会计信息披露的目标是：企业向投资者、政府环保监管部门、社会公众等利益相关方科学分析与客观评价企业履行生态环境保护责任情况并进行经济决策提供相关、可靠的环境会计信息。其中，环境会计信息至少应包括企业开展环境活动对财务状况、经营成果和现金流量等产生影响的环境财务信息和取得的环境绩效信息两个方面。

（三）“新常态”对企业环境会计信息披露提出的新要求我国要实现“新常态”发展目标和企业环境会计信息披露目标，就必然要求作为生态环境保护责任主体的企业承担节能减排与污染防治的社会责任，并以高质量地提供环境会计信息方式向利益相关方报告其履行生态环境保护责任及其绩效情况。因此，笔者认为，“新常态”对企业环境会计信息披露提出的新要求主要有以下四个方面：第一，企业应在追求自身发展目标的同时自觉履行生态环境保护责任，披露反映企业遵守环保法规、提升环境绩效等情况的企业环境会计信息。第二，企业应披露高质量的环境会计信息，以帮助利益相关方科学分析、评价企业环保责任履行情况，并进行经济决策。第三，企业应遵循国家环保法律制度，选择适用的披露模式充分披露企业环境会计信息。第四，企业应依法接受投资者、政府环保监管部门和社会公众等利益相关方对其披露环境会计信息情况的监督，并采取切实有效的措施不断提高企业环境会计信息披露质量。

三、创新企业环境会计信息披露模式的重要意义与指导思想

（一）创新企业环境会计信息披露模式的重要意义 如何化解环境问题这是当今企业必须面对的现实课题。因此，如何适应“新常态”，并根据“新常态”对企业环境会计信息披露提出的新要求，通过制度创新与机制创新，构建科学、实用、高效的企业环境会计信息披露模式，帮助企业经济高效地披露环境会计信息，为投资者、政府环保监管部门和社会公众等利益相关方科学分析、客观评价企业履行生态环境保护责任及其绩效提供相关、可靠的信息，切实推进我国生态文明与“两型社会”建设，实现社会低碳、绿色转型是既神圣而又紧迫的历史使命。

（二）创新企业环境会计信息披露模式的指导思想 科学适用的企业环境会计信息披露模式有助于企业经济高效地披露其履行生态环境保护责任及其绩效信息，帮助企业利益相关方科学决策。但“凡属重大改革都要于法有据”，以“确保在法治轨道上推进改革”，在固化改革成果的同时为改革提供框架、理念与方法及稳定性、规范性保障。因此，创新企业环境会计信息披露模式要在贯彻落实党和国家《生态文明体制改革总体方案》这一生态文明领域改革顶层设计战略规划基础上，树立敬畏自然、顺应自然、保护自然的正确理念，坚持正确的方向，遵循激励与约束并举、主动作为与国际合作相结合的原则，用好法律这一治国之重器，发挥法治的引领和规范作用。即在创新企业环境会计信息披露模式时，需要坚持用“全面建成小康社会”和中华民族伟大复兴“中国梦”奋斗目标引领包括生态文明体制改革在内的企业环境会计信息披露制度改革和实践探索，坚持用“全面深化改革”作为破除阻碍企业环境会计信息披露的体制机制障碍的根本动力，坚持用“全面依法治国”作为推进国家治理体系和治理能力现代化建设与企业环境会计信息披露制度改革和实践规范的根本保障。

四、企业环境会计信息披露模式的创新思路

欧美等国际实践成功经验与研究表明：企业环境会计信息的披露水平与披露质量，与企业的规模、所在行业（生产经营活动对生态环境的影响程度）、受到社会关注程度呈正相关关系。我国学者的实证研究也证实了这一结论，甚至还通过实证研究得出了企业组织变迁——在企业内部设置环境保护机构，建设企业生态环境保护文化对企业环境会计信息披露具有正相关关系的结论。同时，在我国目前的法律框架之下，企业不愿意自觉、主动、公允地披露企业环境会计信息。欧美国家普及企业环境会计信息披露的成功源于国家完善的环保法规对企业披露环境会计信息的强制性要求、会计准则及其有效的规范与指导，并得出加强政府管制有利于提高企业环境会计信息披露水平与披露质量的结论。因此，笔者认为，我国需要综合运用现有先进研究成果，借鉴国际成功经验，遵循重要性、成本效益与适用性原则，在以影响企业环境会计信息披露的主要因素——生产经营活动对生态环境的影响程度、企业规模、受社会关注程度、信息提供能力等作为标准对企业进行综合分类（详见表1）的基础上，再分别根据国家环保法律制度规定及不同类型企业在披露环境会计信息方面的特殊性，明确企业类型及其披露内容、披露机制、披露方式、披露形式等（详见表2），以构建适用于不同类型企业环境会计信息披露的适用模式，帮助企业经济、高效地披露企业环境会计信息，满足利益相关方进行科学决策的需求。同时，可根据环境会计理论研究与实践探索的进展情况，逐步扩大披露主体范围，充实披露内容，提高披露要求，变更披露机制，为企业利益相关方科学决策提供更充分、更相关、更可靠的信息，实现披露目标。本文分别从披露主体、披露内容、披露方式、披露形式和披露机制等方面介绍企业环境会计信息披露模式的创新构建。

（一）完善企业环境会计信息披露制度，明确并扩大企业环境会计信息披露主体范围习近平同志曾指出：我国过去在生态环境保护中存在的一些突出问题，大部分都与法治不完善有关。建设生态文明是一场涉及生产方式、生活方式、思维方式及价值观念的革命性变革，必须依靠制度和法治来推进。将企业环境会计信息披露等环保工作放在“四个全面”战略布局之中深刻把握，抓住经济社会发展和环境保护的“新常态”机遇，进一步完善企业环境会计信息披露制度等环保法规，以法律制度方式明确并扩大企业环境会计信息披露主体范围。如我国可借建设现代法制国家之良机，通过修订与企业环境会计信息披露相关的《环境信息公开办法》、《公司法》、《会计法》和《企业会计准则》等途径，明确企业环境会计信息披露的责任主体地位与法律依据。企业环境会计信息披露模式的创新构建，将给企业一定的压力和动力，从而扩大企业环境会计信息披露主体范围。

（二）根据企业类型，明确并逐步充实企业环境会计信息披露内容完善的企业环境会计信息披露制度，除明确企业环境会计信息披露的主体责任外，还需要根据“共同但有区别的责任”与“量能负担”原则，明确规定不同类型企业应披露的环境会计信息内容。其中，尤其要严格界定对生态环境有重大影响、规模大、受社会关注度高、信息提供能力强的上市公司和其他重污染行业企业环境会计信息的披露内容。在当前尚未根本破解企业环境会计要素的确认与计量等核算瓶颈问题的情况下，我国可借鉴国际成功经验，可以先将易确认、计量的环境成本、环境负债等信息纳入企业环境会计信息披露内容，然后再根据环境会计核算瓶颈问题破解的进展情况，逐步充实企业环境会计信息披露内容。唯有如此，才能既确保企业环境会计信息的可靠性问题，又能适度提高环境会计信息的相关性与完整性问题，提高环境会计信息质量，实现披露目标。

表1　企业环境会计信息披露的企业综合分类情况表

（三）革新企业环境会计信息披露的方式鉴于当前制约企业环境会计信息披露的环境会计要素核算等瓶颈问题尚未实质突破，我国还不能够采用传统财务报告系统简便易行地披露企业环境会计信息。因此，我国可借鉴国际成功经验，允许企业采用定性披露与定量披露相结合的方式披露环境会计信息。具体做法是：（1）对环境成本、环境负债等理论研究比较成熟，能确认并可靠计量的环境会计信息，要求企业以货币化的定量信息方式集中披露；（2）对企业遵循的环保理念、环境政策与管理目标、环境管理活动及其社会影响（含获得的社会评价）等方面的信息，允许企业采用定性描述方式披露；（3）企业在节约资源能源、降低原材料消耗、减少污染物排放和增加废弃物循环利用等节能减排方面的可定量化的环境绩效信息，要求企业采用定量信息方式披露。

（四）根据企业信息提供能力，确定企业环境会计信息披露的形式我国在完善企业环境会计信息披露制度时，可在企业分类管理的基础上，借鉴国际成功的实践经验，明确规定各类型企业应采用的环境会计信息披露形式。企业可采用的主要披露形式及其适用范围如下：

第一，企业网站。企业通过在官方网站设专栏形式，为企业利益相关方提供全面、及时的环境会计信息。这种披露形式主要适用于生产经营活动对生态环境有重大影响或承担重大社会责任而受到社会广泛关注的A类企业。

第二，编报独立环境报告或其他社会责任报告。企业通过编报独立环境报告或在其他社会责任报告中列专章形式向利益相关方披露全面、系统的环境会计信息。这种披露形式主要适用于A类、B类和C类企业。

第三，财务报表附表。企业采用定期编报财务报告形式向利益相关方集中披露货币化的定量环境会计信息。这种披露形式主要适用于A类、B类、C类、D类和E类企业。

第四，财务报表附注。企业以财务报表附注形式披露货币化的定量环境会计信息。这种披露形式主要适用于F类和G类企业。

第五，企业信息简报。企业通过定期编报信息简报形式披露环境会计信息。这种披露形式主要适用于H类企业。

第六，临时公告与新闻发布会。企业发生环境事故可能产生较严重的生态影响时，应采用该形式及时、全面地向利益相关方披露环境会计信息。这种披露形式主要适用于A类、B类、C类和D类企业。

第七，企业环保手册。企业通过派发企业或产品环保手册或画册等形式自觉开展环境会计信息披露。这种披露形式主要适用于自觉披露环境会计信息的企业。

第八，新媒体。企业可以利用现代互联网技术科技成果和环境事项法等先进研究成果，采用官方微博、微信等形式自觉披露环境会计信息。

除此之外，规模较大的企业还可以采用董事会报告、不定期的招股说明书等形式向企业利益相关方披露环境会计信息。规模较小的企业还可以采用布告栏、宣传橱窗等形式向信息使用者披露环境会计信息。

（五）创新企业环境会计信息披露的机制笔者认为，企业环境会计信息披露的机制主要包括企业环境会计信息的披露机制和监管机制两个方面。

第一，企业环境会计信息的披露机制。企业环境会计信息的披露机制主要包括强制披露与自愿披露两种。基于我国当前面临的“新常态”及其对企业环境会计信息披露提出的新要求，我国企业环境会计信息披露需要建立强制披露与自愿披露相结合、不同类型企业适用不同披露形式、方式，披露不同的信息并接受不同监管要求的披露机制。其中，对生态环境有重大影响的企业、受社会关注度高、经营管理水平较高和信息提供能力强的上市公司采用强制披露机制；对生态环境影响很小的其他企业则可采用自愿披露机制；介于两者之间的企业，再根据其企业类型，分别采用差异化强制披露与自愿披露相结合的披露机制。

第二，企业环境会计信息披露的监管机制。信息不对称理论认为，为保护信息供需双方的合法权益，需要通过制定信息披露规则并实施严格的监管。我国过去在生态环境保护中存在的一些突出问题，大部分都与体制机制不健全、不完善有关。同时，国际经验表明，严格的监管和信息透明是搞好生态环境保护工作的关键，政府的推动、社会的重视、企业各利益相关方的促进及企业自身的努力等多方共同努力所产生的协同力量是推动企业环境会计信息披露走向规范化和普及化的强大推动力量。因此，我国应建立并完善以政府环保监管机构为主导，企业利益相关方监管为核心，社会监管为辅，全社会共同参与的多维度企业环境会计信息披露监管体系，并根据各方监管结果给予激励或惩罚的企业环境会计信息披露监管机制。

综合上述，笔者根据前述企业综合分类及其披露内容、方式、形式及机制等内容，编制企业环境会计信息披露模式汇总表如表2所示：

表2　企业环境会计信息披露模式汇总表

除此之外，国家还应通过调动社会力量加强环境会计理论研究与企业环境会计信息披露实践探索、开展企业环境会计信息披露专业人才培养与从业人员培训等途径加强对企业披露环境会计信息工作的指导和帮助，以提高企业环境会计信息披露水平与质量，实现披露目标。

我国适应“新常态”，建设包括生态文明和“两型社会”在内的全面小康社会及推进国家与社会治理能力现代化，必将促进我国包括企业环境会计信息披露制度在内的法律制度体系、社会监管体系不断完善。因此，适应“新常态”，把握“新常态”的新机遇，必将为我国企业环境会计信息披露模式的创新与完善提供新动力和新机遇，促进我国企业环境会计信息披露。

*本文系四川省社会科学规划项目“新常态下上市公司环境会计信息披露实证研究——基于四川省上市公司的证据”（项目编号：SC15B002）阶段性研究成果。

［1］王建明：《环境信息披露、行业差异和外部制度压力相关性研究》，《会计研究》2008年第6期。

［2］李朝芳：《地区经济差异、企业组织变迁与环境会计信息披露——来自中国沪市污染行业2009年度的经验数据》，《审计与经济研究》2012年第1期。

［3］刘海英：《环境会计信息披露研究综述与展望》，《财会月刊》2010年第9期。

（编辑刘姗）