铜采选企业增值税有关问题研究

摘 要：我国增值税转型后，铜采选企业的增值税税率从13%提高到17%，从国家制度设计来说，是为了公平税负，遵循“交多少抵多少”的原则，因为铜采选企业购进的物料、动力等的进项税为17%，（对方为小规模纳税人的除外）。同时，允许企业购进的固定资产设备可以抵扣进项税，这对于处于基建期或扩建期的铜采选企业来说，无疑减轻了企业的税负，但对于处于正常生产期的铜采选企业来说，反而加大了企业的税负，因为铜采选企业在基建期或扩建期一次性投资较大，其中的机器设备占投资的比重也很大，而对于处于正常生产期的铜采选企业来说，每年新增的机器设备很少，远远不能抵扣因税率提高产生的销项税，加之铜采选企业每年还要缴纳很大数额的矿产资源税、矿产资源补偿费及矿权有偿使用费等，这就使得铜采选企业的税负很重，且我国的铜矿资源绝大部份为贫铜矿，品位低，开采成本高，而市场价格早与国际接规，如铜市场价格处于低迷状态，较重的税负将给铜采选企业带来较大的生产经营和国际竞争的压力。文章旨在就增值税转型后对铜采选企业带来的影响作一探析，因增值税在铜采选企业税收中所占的比重最大，希望引起政府有关部门的一些重视。

关键词：铜采选企业 增值税 问题 对策

中图分类号：F810.42 文献标识码：A

文章编号：1004-4914（2016）03-125-03

一、铜采选企业的定义

铜采选企业就是从事铜矿石的开采及矿石选别的企业，其产品主要是铜精矿，同时根据铜矿石中伴生的其他金属、非金属元素，还会有其他的副产品，如铁、铅、锌、钼、钴、硫等。我国的铜采选企业矿石开采大部分为井下开采，露天开采的较少，本文就以从事井下开采的铜采选企业来进行论述。

二、增值税转型概述

以“进项税额”扣除为依据，可以将增值税分为两种类型：其一，不允许将外购固定资产税金扣除，只允许将购入原材料的税金扣除；其二，包括原材料及固定资产在内的所有外购项目，允许扣除所含税金。一般情况下我们将第一种称作“生产型增值税”。增值税转型实际上就是完成生产型增值税与消费型增值税之间的转变，从2009年1月1日开始，以维持现行增值税税率不变为主要前提，全国范围内（不分地区和行业）的所有增值税一般纳税人允许抵扣其新购进设备所含的进项税额，而其中没有抵扣完的进项税额应结转到下期进行继续抵扣。为了防止税收漏洞的出现，排除和企业技术更新关联不大，其容易引起混淆的应征消费税的小汽车、摩托车和游艇等设备。此外，还会相应地将进口设备增值税免税政策取消，并取消外商投资企业采购国产设备的增值税退税政策，值得注意的是这次调整统一将小规模纳税人征收率调低至3%，同时矿产品增值税税率恢复到17%。

（一）主要内容

1.自2009年1月1日起，全国所有增值税一般纳税人新购进设备所含的进项税额可以计算抵扣。

2.购进的应征消费税的小汽车、摩托车和游艇不得抵扣进项税。

3.将进口设备增值税免税政策取消，同时取消外商投资企业采购国产设备增值税退税政策。

4.矿产品增值税税率从13%变更到17%。

5.小规模纳税人征收率降低为3%。

（二）增值税转型的目的及意义

增值税转型改革以后企业可以抵扣购进设备所含的增值税，同时我国现阶段生产型增值税引发的重复征税因素也会被消除，大大降低了企业在设备投资上的税收负担，因此可以看出这项改革是一项重大的减税政策。因为增值转型改革可以有效避免企业购置设备重复征税，这对企业扩大内需是一种鼓励，引导企业朝着技术进步、产业结构调整的方向转变。当前因为美国次贷危机引发的金融危机已经席卷全球，全球的经济增长都开始放缓，还有一些国家开始出现了经济衰退的情况，金融危机为实体经济造成了重大的不利影响。在这种情况影响下，增值税转型改革的推出，对于企业来说对其发展非常有利，可以有效提高企业核心竞争力，有效克服企业在金融危机影响下面对的不利因素。据相关资料统计，这项改革将会减收1200亿元以上，纵观我国历史这是单项税制改革减税力度最大的一次，该项政策的出台对于我国社会经济的发展具有非常积极的作用。

可以从最大程度上避免生产专业化过程中出现的重复征税问题，这是增值税制的最大优点所在，与外购固定资产所含税金的扣除手段不同，增值税制主要分成三种不同类型，分别为生产型、消费型及收入型，其中生产型是指不可以将外购固定资产所含已征增值税扣除，其中税基就是国民生产总值的作用，税基最大，其重复征税也最严重；消费型是指允许一次性将外购固定资产所含增值税扣除，其中税基与最终消费的作用是一样的，税基是最小的，但是可以有效消除重复征税；收入型是指允许将固定资产当期这就所含增值税扣除，其中税基与国民收入一致，税基居于消费型和生产型之间。纵观目前全球实行增值税的140个国家，其中大部分国家实行的都是消费型增值税。我国从1994年开始实施生产型增值税，不仅是出于对我国财政收入的考虑，同时也为了可以对投资膨胀进行抑制。随着近年来我国市场经济的不断发展和完善，经济全球化开始朝着纵深的方向发展，这种情况下有必要推进增值税转型改革。党的十六届三中全会中对实施这项改革提出了明确的要求，“十一五”规划中也明确提出了应在“十一五”期间将这一改革完成。从2004年7月1日开始，我国中部和东北相关地区开始作为试点进行改革，试点的各项工作进展非常顺利，初期达到了预期目标。在2008年国务院政府的工作报告中指出，着手研究并制定增值税转型改革的具体方案，十一届全国人大一次会议也审议同意，明确提出了在2009年开始将增值税转型改革全面推开。这种形势下，国务院决定对增值税转型改革进行深入落实，并对我国增值税制度进行完善和规范，这样各项税收政策才能充分迎合科学发展观要求，最终为完善增值税制、制定增值税法等工作创造有利条件。

三、铜采选企业增值税转型改革的前后政策对比

（一）增值税税率对比

从1994年税制改革到2009年1月1日以前，铜采选企业的增值税税率为13%，从2009年1月1日实行增值税转型后，提高到了17%。

（二）增值税进项税抵免税范围对比

增值税转型改革前：

一律不能抵扣固定资产增值税进项税；但购买进口设备可以免征增值税，外商投资企业购买国产设备增值税可退税。

增值税转型改革后：

除房屋、建筑物等不动产外，或用于非生产应缴消费税的小汽车、摩托车和游艇外，固定资产中机器、机械、器具等均可以抵扣增值税。进口设备免税政策得到了取消，同时取消了外商投资企业购买国产设备增值税退税政策。

四、增值税转型对铜采选企业的影响

（一）增值税税率提高，销项税增幅较快，企业税负较重

增值税转型改革将固体矿产品加工的增值税税率从13%恢复到17%，从国家制度设计上来说，是遵循了“交多少抵多少”的原则，因为铜采选矿山所购进的材料、备品备件、燃料、动力等的增值税进项税税率为17%（对方为小规模纳税人的除外）。将税率恢复到17%似乎遵循了这一原则，但作为一个铜采选企业来说，基建期一次性投入非常大，多的达数十亿元的投资，属于投资大，投资回收期较长的行业，其中设备在原始资本中所占比重也相当大，而投产进入正常生产期后，设备更新数额相对较小，技改扩建的可能性更是很小，所以依靠生产过程中新增固定资产机器设备的增值税进项来抵扣销项税，可以说是杯水车薪。以笔者所在矿山为例，基建期在2009年1月1日以前，竣工后总投资9.4亿元，其中设备投资为3.7亿元，占总投资的39%，而2009年的销售收入约10亿元，增值税税率从13%增加到17%，全年增加了增值税销项约4000万元，如要用新增固定资产机器设备的进项税来抵扣这部分销项税（设备进项税率为17%），矿山当年要采购2.35亿元的固定资产设备才能抵平，而2009年新增的固定资产设备为2600万元（由于采矿工艺的变化采购了部份进口采矿设备，与以前年份相比采购额还算比较多），新增机器设备的进项税为440万元，只占4000万元销项税额的11%，而从2004-2008年，平均每年新增的固定资产机器设备仅为620万元，仅占设备原始投资3.7亿元的1.68%，由此可见，对于处于生产期的铜采选企业来说，要用每年新增的固定资产设备的进项税来抵扣因税率增加而增加的产品销项税是远远不够的。

（二）增值税进项税抵扣范围扩大对铜采选企业来说减负作用不大

第一，增值税转型扩大了铜采选企业增值税的抵扣范围，即购进固定资产设备的进项税也可以进行抵扣，这对于处于基础建设期间或技改扩建期间的铜采选企业来说，无疑是减少了很大的税费负担，因为基础建设期及技改扩建期间设备投资很大，但对于处于正常稳定生产期间的铜采选企业来说，设备的折旧年限一般均在10年以上，设备更新的周期较长，每年新增的固定资产设备很少，自然可以抵扣的增值税就少。以笔者所在企业为例，矿山采掘设备的折旧年限为10年，选矿设备的折旧年限为20年，动力设备的折旧年限为20年，起重设备的折旧年限为20年，机修设备的折旧年限为10年，运输设备的折旧年限为10年。另外，铜采选企业在基础建设前，就必须按照矿产资源的地质储量、开采方法、资源丰度、开采难易程度、市场前景、经济及社会效益等方面进行详细的可行性研究及开采规划设计，并要报政府相关的部门审定及批准。可行性研究及开采规划设计一旦确定，可以说对铜采选企业的基础建设规模、矿山开采方法、开采能力及选矿厂的处理能力就已基本界定，如果地质储量及外部条件没有大的变化，铜采选企业投产后要进行技改扩建的可能性相当小，那么，后续固定资产设备大幅度增加的可能性就更小，可以抵扣的增值税必然就小。以笔者所在企业为例，矿床资源于1959年发现，铜金属储量79.23万吨，平均品位0.81%，伴生金、银、铁、硫等多种元素。于1993年1月21日正式列入国家“八五”重点建设项目，1997年7月1日一期工程建成投产，投资5.7亿元，一期采选设计能力为2400吨/天的原矿处理能力；二期程工于2003年6月26日建成投产，投资3.7亿元，二期采选设计能力为2400吨/天的原矿处理量。一、二期设计日采选能力为4800吨/天的生产能力，一、二期总投资9.4亿元。矿体为缓倾斜矿体，采矿方法为：一期为小中段空场嗣后充填法，二期为无轨开采法。由此可见矿山投产后，要技改扩建的可能性很小。

第二，铜采选企业在实际生产过程中，真正能抵扣的主要是生产成本中所消耗的材料、备品备件、低值易耗品及外购动力，而这部分在铜采选企业的产品制造成本中的比重不大，而另外的人工费、折旧、维简费、外包工程劳务费及制造费几项相加占产品制造成本中的比重反而较大，但除了制造费中有部分外购业务有小部分增值税可以抵扣外（如生产车间外购办公用品、部分外购运输费等），人工费、折旧、维简费、外包工程劳务费及大部分制造费用均不能抵扣，这就决定了铜采选企业在生产过程中可以抵扣的增值税较少。以笔者所在的企业为例，2009年，材料、备品备件、低值易耗品只占采选总成本的17.04%，外购动力只占采选总成本的13.5%，折旧费、维简费占采选总成本的17.52%，人工费及外包工程劳务成本占采选总成本的31.94%，制造费用占采选总成本的20%，除前两项可以进行进项税抵扣外，后三项几乎无进项税抵扣内容。外购的材料、备品备件、低值易耗品及动力相加，也只占企业制造成本的31.02%，是相对较小的，可抵扣的增值税进项税也十分有限。

第三，增值税转型后还规定：新增的固定资产中，如有不动产，如房屋、建筑物等，其在构建过程中所消耗的材料、电力等的进项税不能抵扣。如此说来，矿山为维持简单再生产而进行的掘进工程（简称“维简工程”）中所发生的材料、电力等费用，其增值税均不能抵扣，而矿山维简工程是为矿山的持续生产服务的，矿山为了保证在年末保有一定的三级矿量，为以后年度的持续生产作保证，必须要超前投入很大的掘进及安装工程，按国家相关政策规定，必须进行资本化，是铜采选企业每年固定资产投入中所占比重较大的部份，虽然不进入铜采选企业当年的生产成本，是为矿山以后生产年度服务的，但在矿山每年的总投入中所占的比重是很大的，在今后受益期内也要以折旧的形式转移到产品的成本中。以笔者所在的企业山为例，按2007-2009年三年平均计算，维简工程投入占每年新增固定资产投资的41%，占全年矿山总投入的18%。这样一来，对铜采选企业的产品征收增值税，从某种意义上来说，就是对维简工程所形成的固定资产坑道每年的折旧费进行征税，也是对固定资产原始资本的重复征税，必然会加大铜采选企业的税费负担。

五、铜采选企业税费负担与国内外对比分析

根据国土资源部咨询研究中心2009年11月6日发表的《中国矿业税费制度及其国际比较分析》文章调查研究证明：从1994年实施税制改革以后，我国矿山企业消费种类共包括增值税、所得税、资源税、城建税、土地使用税等税费。在税费总额中，增值税和资源税所占比例最大，不得不说是矿山企业税费的大头。当前全球只有阿根廷、智利、巴西、印度尼西亚、马来西亚等少数国家在征收增值税，其中阿根廷对矿产品征收18%的增值税，印度尼西亚对出口矿产品不征收增值税，除此外的其他国家均不对矿产品都征收增值税。通过对矿山企业税费负担情况的调查结果可见，与国外相比我国矿业税费负担较重，这种情况下增值税是我国矿山企业税费负担较重的重要因素之一，增值税在矿业税费总额中占有66.52%的比例，其次为资源税在矿业税费总额中占有11.44%的比例，矿产资源补偿费的比例仅为5.80%。对我国矿山企业税费负担情况的调查主要是以国有矿山企业为基础的，而我国国有矿山企业目前大多数处于亏损状态，几乎没有所得税税源。如果我国国有矿山企业处于正常经营状态，全国矿山企业的平均税费负担率将超过24%。针对中外合资矿山投资项目展开了可行性研究，研究报告显示，这些矿产项目的矿业税费负担按照国际先进矿业技术经济水平来看，负担率分别为28%和29%。

以笔者所在矿山为例，2009年的税费负担率为19%，其中增值税的税费负担率为12%，占税费总额的63%。由此可目见，在铜采选企业，税费负担率与全国矿山企业的平均税费负担率24%基本吻合，比国外的矿山企业要高得多，因国外很少有国家对矿产品征收增值税，如要提升和培育我国铜采选企业的发展后劲，很有必要适当降低增值税的税费负担。

六、对策建议

基于以上陈述，增值税转型对处于基建期或技改扩建期的铜采选企业来说，是减轻税负的，而对于处于正常生产期的铜采选企业来说，税负是加重的，而对于铜采选企业的产品——“铜精矿”产品来说，市场价格早已经与国际市场接轨，加之我国的铜矿资源绝大部份为贫铜矿，品位较低，开采成本高，同时还要缴纳很大数额的矿产资源税、矿产资源补偿费、矿权有偿使用费等，如市场价格处于高位运行的情况下，企业很可能还能维持正常的生产经营，如市场价格处于低迷状态，现行的增值税税负将会给铜采选企业的生产经营雪上加霜，造成较大的困难和影响我国铜采选行业的国际竞争力。基于此，提出以下三点建议，希望引起政府相关部门的一些重视。

一是建议对处于生产期的铜采选企业，适当下调增值税税率，减轻一定的税负，更好地促进我国有色铜行业的稳健发展。

二是建议对处于生产期的铜采选企业，对成本中固定资产设备折旧部分给予一定的增值税抵扣或税收减免，从而更加激发企业的设备更新或技术改造的积极性，更好地促进我国有色铜行业的转型发展，提升一定的国际竞争力。

三是建议对处于生产期的铜采选企业，对维简工程建造过程发生的材料、动力费等的增值税允许抵扣，从而减轻税费负担，增强铜采选企业的发展后劲。

参考文献：

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[6] 国家税务总局网—政策解读.增值税转型：税制改革与经济发展共赢.2009.2.6

[7] 国土资源部咨询研究中心.中国矿业税费制度及其国际比较分析.2009.11.6

（作者单位：香格里拉县洪鑫矿业有限责任公司 云南香格里拉 674400）

（作者简介：敖成志，香格里拉县洪鑫矿业有限责任公司财务总监，研究方向：财务管理。）

（责编：贾伟）