地方政府融资平台业务会计处理问题浅析

陈小丽

【摘 要】地方政府融资平台是各级地方政府以融资为主要目的成立的独立法人企业。主要功能是为政府融资，主要业务是土地开发、市政设施建设等公益性和准公益性项目建设，是不以盈利为目的的特殊企业，因此现行的《企业会计准则》和《事业单位会计准则》均不能很好的规范其会计核算。本文就目前地方政府融资平台会计处理存在的问题进行了探讨，并对其主要经济业务的会计处理方法提出了建议。

【关键词】地方政府；融资平台；会计处理

地方政府融资平台萌芽于20世纪80年代，随着城市化进程的加快，特别是2008年全球金融危机以后地方政府融资平台步入了高速发展的阶段，并且有层级逐渐向下扩展的趋势。也因此出现了规模增长过快、运作不够规范等问题。其中，作为不以盈利为目的的特殊独立法人企业，地方政府融资平台一直缺少统一的与其业务性质相适应的会计制度和会计核算方法。为满足融资需要，地方政府融资平台在会计使用科目上存在明显不合理，因此必须对其会计核算进行规范。

一、地方政府融资平台概述

1.地方政府融资平台的性质

地方政府融资平台是各级地方政府成立的以融资为主要经营目的的公司，是拥有独立企业法人资格的经济实体，主要为地方政府公益性项目进行投融资，是我国地方政府投融资的主要工具。

2.地方政府融资平台的主要业务

目前地方政府融资平台的主要业务有土地开发整理（拆迁安置、整理）、市政设施建设、房地产开发（安置房建设）、国有资产经营（房屋租赁）等。

二、地方政府融资平台会计处理存在的问题

1.缺少统一的与地方政府融资平台业务相适应的会计制度和会计核算方法

迄今为止，我国还未制定出一套统一的针对地方政府融资平台的会计制度和会计核算方法。地方政府融资平台既有别于政府机构，又不同于企业。其既以独立法人的身份进行经济运营，又不以盈利为目的。现行的《企业会计准则》主要适用于以盈利为目的的企业，而地方政府融资平台以独立法人的身份主要从事公益性或准公益性项目建设，这些项目建设在可预计的未来很难给企业带来经济利益。所以，现行的《企业会计准则》和《事业单位会计准则》都不能很好的规范地方政府融资平台的会计核算，如实反映其财务状况和经营成果。

2.为满足融资需求，地方政府融资平台在会计科目使用上存在缺陷

地方政府融资平台的一个重要使命就是开展对外融资，而融资市场最关心的两个指标是资产规模与现金流。为了让地方政府融资平台达到足够的资产规模，以便更好的融资，地方政府往往将本级政府承担的土地开发整理支出、市政设施建设支出、房地产开发支出等均通过地方政府融资平台进行核算，计入融资平台的“在建工程”科目。同时为了增加地方融资平台的现金流，地方政府会将用于这些建设支出的资金作为财政补贴拨入地方融资平台计入“财政补贴收入”科目。长此以往就形成了以下问题：⑴将所有的开发成本作为企业的资产计量，会造成企业资产虚增，与企业的真实财务状况不符；⑵收入与支出不匹配，造成企业利润表虚增。

三、地方政府融资平台主要业务会计处理方法的改进建议

1.政府拨入建设资金的会计处理

政府拨入的建设资金不应全部确认为收入，而应按照建设资金的用途分别确认为资本公积、收入和往来款。⑴为土地开发整理拨入的建设资金，可作为政府在注册资本金以外超额投入的资本，计入“资本公积”。⑵为市政设施建设拨入的建设资金，因市政设施等公益性基础设施在未来不会给企业带来经济利益，不符合资产的确认标准，因此这类项目应作为代建项目，拨入的建设资金计入“其他应付款”。⑶为房地产开发拨入的建设资金，地方政府融资平台开发的房地产通常是为满足政府拆迁安置需求而建造的拆迁安置房。因此，这部分拨入资金可作为政府预付的购房款确认为收入，先计入“预付账款”科目，等满足收入确认条件后计入“主营业务收入”。

2.土地开发整理的会计处理

可以考虑适用企业会计准则第3号——投资性房地产。投资性房地产核算的范围包括：⑴已出租的土地使用权；⑵持有并准备增值后转让的土地使用权；⑶已出租的建筑物。地方政府融资平台进行土地开发整理的目的是在未来将土地使用权进行转让，因此符合投资性房地产的确认条件。且如果投资性房地产采用公允价值模式计量的话，不需要对其计提折旧或进行摊销，也就是说在持有期间不会减少资产规模，这也符合地方政府融资平台的融资需求。政府拨入土地开发建设资金时借记“银行存款”，贷记“资本公积”；地方政府融资平台支出土地开发建设资金时借记“在建工程”，贷记“银行存款”；工程完工转入投资性房地产，借记“投资性房地产”，贷记“在建工程”；土地出让收到款项借记“银行存款”，贷记“投资性房地产”，出让收入高于开发成本的部分贷记“资本公积”；土地出让金上缴国库时，借记“资本公积”，贷记“银行存款”。

3.市政设施建设的会计处理

地方政府融资平台开发的市政设施建设一般包括：市内道路建设、绿化建设、下水管网建设、河道整固工程等。这些都属于公益性基础设施建设，在可以预期的未来不会给企业带来经济利益，不符合资产的定义，不应确认为资产，而应作为代建项目处理。收到政府拨款借记“银行存款”，贷记“其他应付款”；发生工程建设支出时借记“其他应付款”，贷记“银行存款”。

4.房地产开发的会计处理

地方政府融资平台房地产开发的会计处理可参照房地产开发企业会计制度。收到政府拨入建设资金时借记“银行存款”，贷记“预收账款”；支付工程费用时借记“开发成本”，贷记“银行存款”；竣工验收时借记“开发产品”，贷记“开发成本”；安置拆迁户结算房款时借记“银行存款”“预收账款”，贷记“主营业务收入”；结转成本借记“主营业务成本”，贷记“开发产品”；对于部分准备长期持有，并用于经营租赁的商业配套用房，应转入投资性房地产进行核算，借记“投资性房地产”，贷记“开发产品”。

5.国有资产经营的会计处理

地方政府融资平台在开发拆迁安置房的时候所建造的商业配套用房，一般用于长期出租。对这些用于长期出租的房产，应当适用投资性房地产会计准则，在工程完工达到预定可使用状态，符合资产确认条件后应将其确认为投资性房地产，借记“投资性房地产”，贷记“在建工程”；收到房租时借记“银行存款”，贷记“其他业务收入”；已出租的投资性房地产租赁期满，虽空置但仍准备继续出租的，则作为投资性房地产继续核算；如果租赁期满想改变房屋用途的，应将其从投资性房地产转出，转入固定资产进行核算，借记“固定资产”，贷记“投资性房地产”。

6.发行债券的会计处理

地方政府融资平台的主要功能就是替政府融资，融资的方式主要有向银行贷款和发行企业债券两种。以往地方政府融资平台通常采用银行贷款的融资方式，因为相较于发行企业债券而言银行贷款的融资成本较低，弹性较大，较为灵活。但随着城镇化建设的不断推进，地方政府的资金需要量在不断增大，银行贷款融资额度小的缺点正在逐渐显现。而发行企业债券与银行贷款相比具有一次筹资数额大、募集资金的使用限制条件少的优点，因此越来越多的地方政府融资平台选择以发行企业债券的方式进行融资。地方政府融资平台发行债券的会计处理应适用长期借款会计准则，在发行债券时借记“银行存款”，贷记“应付债券”；计算利息时按照借款费用是否符合资本化的条件分别予以资本化和计入当期损益，满足资本化条件的借记“在建工程”，不符合资本化条件的借记“财务费用”，按照票面利率计算确定的应付未付利息金额贷记“应付利息”；实际向债券持有者支付利息时借记“应付利息”，贷记“银行存款”。

四、结束语

地方政府融资平台是在《预算法》禁止地方政府举债的约束下，为满足城市发展的资金需求解决地方政府财力不足变相举债融资所形成的一种特殊的财政性产品。虽然随着新《预算法》的颁布实行，以及国家进一步试点地方政府“自行发债”，地方政府融资平台的融资功能将逐渐减弱，或结束经营退出历史舞台，或转变成实体运作的国有企业，但这将会是一个长期的过程，因此现阶段加强地方政府融资平台的会计核算依旧十分重要。

参考文献：

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[2]李建发.林可欣.地方政府融资平台金融监管与会计规范问题[J].会计研究，2013（8）.

[3]张欣杰.地方政府投融资平台公司公益性资产会计处理方法深析[J].交通财会，2014（5）.