我国遗产税征收的法律思考

叶红于 汤建兰

【摘 要】中国已具备开征遗产税的法律环境，同时也应该看到中国的遗产税立法存在很多技术难题。本文拟从开征遗产税的法律环境、立法难题、他山之石、破局之道、税制构想等方面着手，系统思考中国开征遗产税的法律问题。

【关键词】遗产税概念；遗产税构成；法律责任

遗产税问题是我国社会上广泛关注的热点问题，本文从遗产税的概念入手，把我国遗产税税制模式的选择和与课税要件税率、免征额、扣除项目相关法律问题作为研究重点，并就遗产税配套制度建立及完善相关法律法规提出自己的建议。

一、遗产税的概念

遗产税是对被继承人死亡时所遗留财产课征的一种税，本杰明·富兰克林曾说：“在这个世界上，除税收和死亡外，没有什么是确切已知的。”

二、法律责任

这里的法律责任既包括纳税人违反遗产税法被追究法律责任，也包括征税机关及其工作人员违反遗产税法开展税收工作应承担的法律责任。纳税人必须按照法律的规定行使权利，履行义务；征税机关及其工作人员也应依法履行职责，否则将会受到法律的追究，承担相应的行政责任、经济责任，甚至是刑事责任。

三、我国法律已明确规定了公民私有财产的继承权和纳税义务

在宪法精神的指引下，《民法通则》第75条也规定：“公民的个人财产，包括公民的合法收入，房屋，储蓄，生活用品，文物，图书资料，林木，牲畜和法律允许公民所有的生产资料以及其他合法财产…公民的合法财产受法律保护。”第76条又规定：“公民依法享有财产继承权。本法为公民私有财产的取得和享有，以及继承权进行保护的同时，国家”国家以根本法和民事基础法的形式明确规定中华人民共和国公民均应依法纳税（遗产税当然也不例外）。《宪法》、《民法通则》的这些规定，为我国开征遗产税奠定了法律基础。

四、我国遗产税构成要件分析

1、遗产税制模式的分析。目前世界各国大致存在三种税制，其中总遗产税制容易控制税源、征收阻碍小，税务行政管理较为简单，但征税标准过于单一，显失公平；分遗产税制则综合思量到社会的各类情形，显得更加公正、合理，但其缺点也比较突出，难以确定继承人与死亡者之间的亲疏关系以及继承遗产的多少由此导致税收征收难度大；混合遗产税制表面上结合了二者的优点，但极易引起重复征税、加重纳税负担等问题，且在实践中采取该税制程序繁琐，技术要求高，征收成本大。

2、我国遗产税制模式的选择。基于我国的税收征管近况，采用总遗产税制最为符合。这是由于目前有关的法律规范和制度体系还不健全，总遗产税制通过采用先征税后分割遗产的办法，大大降低了征管难度，并且有效防止了分遗产税制中继承人虚假分配遗产而造成的损失。

五、《继承法》等法律明确了遗产范围

《继承法》第3条规定：“遗产是公民死亡时遗留的个人合法财产。”其范围包括：公民的收入；房屋、储蓄和生活用品；林木、牲畜和家禽：文物、图书资料；法律允许公民所有的生产资料；著作权、专利权中的财产权；其他合法财产以及个人承包应得的个人收益。《婚姻法》的第17条、第18条、第19条对家庭财产分割的规定，同时《继承法》确定了遗产处理原则和程序，“夫妻在婚姻关系存续期间所得的共同所有财产，除约定的以外，如果分割财产，应该将共同所有的财产的一半分出为配偶所有，其余的为被继承人的遗产。遗产在家庭共有财产之中的，遗产分割时，应当先分出他们的财产。”这些关于遗产范围、遗产处理的规定，均为遗产税的征税对象，征税范围以及遗产评估提供了相应的法律依据。此外，我国金融、保险、证券、公证、房地产和车辆管理等与征收遗产税有关的法律制度的建立和完善，也有利于遗产税的开征；《税收征收管理法》也为遗产税的开征提供了征管方面的必要条件。

六、遗产税税率的设计

1、有关遗产税税率的设计。税率是财税法构成的基本要件之一，应征税额的大小受到税率高低的影响，同时税率也决定着遗产税的课税程度和纳税人的承担水平。遗产税草案中规定了遗产税的五级税率。

2、我国遗产税税率的分析。我国遗产税税率采用的是超额累进税率。原因有以下两点：（1）考虑到遗产继承所得属于偶然的、非劳动所得，所以遗产税的税率应略高于我国个人所得税税率才比较合理。（2）但遗产税税率的规定标准也不宜过高，考虑到社会大众的接受程度，创造财富的积极性以及征收的可执行性等问题，开征初期应当采取较低的税负结构，引导公民依法纳税。基于此，我国采用10%、20%、30%、40%、50%五级超额累进税率是合理的。

七、如何界定“个人财产”

一旦开征遗产税，很多人必然会通过各种方式隐匿财产。我国于2000年4月1日开始实行的储蓄实名制就是其中一个防止公民隐匿财产的重要举措，它是我国开征遗产税的一个很好的准备。但是，仅有储蓄实名制这项制度还不够。它仅能从银行存款这一方面体现当事人的财产状况，其他方面的财产则没有反映，比如现金和实物财产，包括动产和不动产。另外，实行对公民个人大宗财产的登记制度也可以从另一方面反映公民个人的财产状况。建立完备的个人财产实名制，也即个人财产流动账户制度，是很有必要的。如何能够做到简单、清晰地界定死者的个人财产，正确区分公司资产、共同财产和个人财产是开征遗产税的重要前提。

八、建立和完善遗产税配套制度

1、完善相关法律规范。任何制度都不可能孤立存在，而要与其他制度密切联系才能发挥其效用。遗产税开征亦如此，例如为与遗产税开征相配套，“《继承法》中应明确规定遗产的分割、继承应在缴纳税款后进行，并对法定继承中的继承权及继承份额予以详细规定，以便处理财产纠纷，有利于遗产税的监管。”

2、建立家庭财产申报制度。家庭财产申报制度有益于确定公民遗产的内容，防止公民偷税漏税，从申报的主体、申报的范畴、申报的受理机构、违反申报的责任制度几方面入手设计家庭财产申报制度。

3、完善金融实名制度。2000年4月1日我国就开始实行了储蓄存款实名制，它为遗产税的开征奠定了基础。金融实名制有助于查明公民的已有财产，起到防范偷税漏税现象的发生。

总之，开征遗产税的过程中还存在一些问题，我国制度体系不健全，遗产税起征点、免征额的确定不合理等，我们应该克服不利因素，完善相应的法律制度，为遗产税的开征扫清障碍。

参考文献：

[1]孙钰明.各国遗产税之比较.吉林师范大学学报，2004：43.

[2]曹一鸣.我国财产税立法问题研究.中国政法大学硕士学位论文，2006.