美国企业年金税收优惠政策的借鉴

王琳

摘 要：美国三支柱养老保障体系已经形成一套较为完善的体系，对我国有一定的借鉴价值。本文旨在吸取美国成熟经验的基础上，对我国企业年金税收政策进行相应的改进，以税收优惠政策为基础构建适应我国社会发展的企业年金税优体系。

关键词：企业年金；税收优惠模式；税收政策

一、企业年金税收优惠制度的重要性

面对严重的老龄化趋势，我国试图到2020年建立覆盖13亿居民的基本养老保险。而过高的基本养老保险替代率是目前急需解决的问题，企业年金不仅可以大大减轻我国的财政负担，而且对于提高企业退休人员生活水平，增强企业的人才竞争力起着不可替代的作用。

2004年劳动部颁布《企业年金试行办法》，企业年金才真正得以发展。然而，企业年金的市场规模并不大，相比基本养老保险，发展比较滞后。只有构建合理完善的税优体系，才能促进年金市场规模的扩大，建立稳固的三支柱养老保障体系。

二、我国企业年金税收优惠制度存在的问题

（一）税收优惠政策不完善

目前，我国税法没有针对企业年金税优的相关法律规定，相关规定多以条例、规章等形式出现，这种较低层次的政策缺少法律的权威性和执行力。对于税收优惠对象，税优标准等限制性条件缺少明文规定或各地标准不统一，给征税带来了困难，也可能导致企业逃税问题的出现。

（二）针对税收优惠制度监管力度不够

在养老保险基金的征收环节，我国各地区的主管征收部门存在二元结构，不同地区的征缴机构也有所不同，有些地区主要由税务部门负责征缴工作，有些地区却是由社会保险经办机构负责，这种二元结构导致后续环节责任不清， 使监管困难。在支付环节，社会保险经办机构进行核算，由财政专户将退休金汇入个人账户，《社会保险法》规定，由政府社会保险行政部门监督，同时承担社会保险经办机构的审核批准工作，这样使得社会保险行政部门既是管理者又是监管者，无疑会造成监管无效。

（三）制度缺陷造成的社会不公平

首先，我国现行的企业年金税收政策规定，缴费不超过工资总额4%时，可从当前应纳税额中扣除。一刀切的税收标准，不但不能区分各收入水平的人群，而且有可能加大贫富差距，不利于社会公平。一些企业将年金税优作为吸引人才的手段，而这部分人往往是高薪雇员。税收优惠使高薪雇员边际税率下降，从而获利更多。

其次，由于资金、管理等方面的限制，小企业参加企业年金的规模远不如大企业。而目前参与到年金计划中的多是国有垄断企业和大中型跨国公司，如果在年金税优方面，对企业性质，经营规模等方面不加以限制，采取一致的税优比率，会加大国有企业的垄断，减少其他企业参与竞争的积极性，破坏市场竞争的公平性。

三、美国税收优惠政策借鉴

（一）减免税政策的规定

美国的企业年金计划是典型的EET后端征税模式。根据《国家税收法》企业能享受到的基本税收优惠就是当期缴费可作为业务列支在税前扣除。在缴费确定模式中，对于扣除额是有限制的，但在待遇确定模式中，不限制扣除额度。

美国IRC404条款对扣除限额作出规定。现金购买计划规定免税限额为雇员缴费工资的15%；如与其它计划结合，可享有更多减免限额。利润分享计划的免税限额为纳税年度内全部计划参与者收入总额的15%。

（二）优惠对象的资格限制

对税收优惠对象的资格限制美国的税收优惠政策细致入微。法律规定，养老计划参与者最低年龄21岁， 同时工作年限满1年才可加入计划。如果计划规定工作年限满2年， 给予完全的赋益权 ，则最低工作年限可以规定为2年，一般只对准入年龄和工作年限加以限制。员工在参加工作满一定年限后，通常规定为五到六年，就可以获得赋益权，年限最长不超过六年。

美国《雇员退休收入保障法》明确提出非歧视原则，以避免企业为高薪员工和管理层建立待遇优厚的退休金计划。同时限制了企业的最低参保率，规定企业的年金计划至少使50人收益，或者在规模较小的企业中，计划覆盖率达到40%。

（三）领取养老金的限制

美国《税收法》规定，只有符合以下条件，才能从个人退休账户中领取养老金：年龄≥59.5岁；55岁以后离职、下岗、被解雇或提前退休；当年医疗费用大于年收入的7.5%；死亡或永久丧失工作能力。如果提前领取，加征20%应付款，并从全部税款中征收个人所得税，同时加征10%作为惩罚性税款。401K计划参与者年满70.5岁的，必须从养老账户中开始取款，否则将对应取款额征收50%的税款。如果计划参加者无限期延迟领取时间，则达不到刺激退休人员消费的目的，而且有可能造成消费不足陷阱的出现。

（四）递延限额的设定

美国《税收法》 第415条对缴费额作出具体规定。缴费确定型计划参加者每年的缴费额不得超过35000 美元或其年度报酬的25%。该标准不固定， 根据工资情况和通胀率等因素定期进行调整。2001年401K计划的缴费限额为10500美元， 2012年则调整为17000美元。企业投入到401K计划中的资金为雇员年收入的3%到6%。这些设定可以有效减少政府的税收成本。

美国在针对不同群体，给予不同的递延金额。美国IRA允许50岁以上的参保人在原递延金额的基础上，增加1000美元的缴费额度，保证不同年龄参保人之间的公平。

四、完善我国企业年金税收制度

（一）完善税收优惠相关法律，加强监管

103号文初步确定了我国开始实行EET后端征税模式，在税收优惠政策的相关法律规定得到改进和完善之后，就应该进一步确定各个环节的监督管理机制，使税优政策的实施的得到保障。首先，在征收和管理环节应避免二元结构问题的发生，笔者认为企业年金应由税务机关统一征收，然后将基金存入养老账户统一管理，有效避免分工不明，责任不清导致征缴困难。

（二）加大税收优惠力度

由于不同企业的经营规模存在较大差异，因此，一些企业建议免税比例可以在5 %—15 %的范围内 ，允许企业根据自身的具体情况在这个浮动范围内选择缴费比例。激励个人参加企业年金的最根本的优惠是投入到年金中的基金增值收益，所以在逐渐放宽企业年金基金投资渠道的同时，应在税法中做出明确规定：企业年金基金的投资收益完全免税。考虑到激励个人参加企业年金，政府税收优惠政策成本以及参保者终身效用的情况下，养老金领取阶段需要缴纳个人所得税税率应设置为工资薪金个人所得税税率的60%为宜。

（三）税收优惠范围及领取的限制

设定企业年金计划的准入条件， 限制税收优惠的范围。对于个人初步可以只考虑准入年龄和工作年限的限制。只有在满足最低年龄不超过23岁，工作年限不少于2年的情况下才有资格参加企业年金计划。需要限制企业的最低参保率。在建立年金时职工参保率不得低于企业总人数的40%，对于大中型企业最低参保人数不得少于50人。

对于养老金领取的限制，设定我国的退休年龄为60岁，只有达到60岁才可从个人账户中领取养老金。如果无特殊情况提前领取，对其全部养老金按工资薪金个人所得税税率征收所得税，同时加征10%的税收作为惩罚性税款。年满72岁则必须从账户中开始领取养老金，如果延迟领取将对其全部养老金加征40%的税款。

（四）严格税收优惠的限制条件

考虑到政府的财政负担，不能使企业的缴费无限制的在税前列支。根据国际经验， 个人退休后的收入如果能保持在退休前收入的70%，就可以基本保障原有的生活水平。鉴于目前企业年金的发展尚不成熟，不同地区和企业的经济状况差异较大，在政策建立初期为了兼顾公平和效率，缴费比例可以在7%—13%之间浮动，根据地区和企业的发展状况由税务部门核定该企业的适用税率。