全面实施“营改增”后若干关键性问题的思考——基于陕西省国税局的视角

◆刘 峰 ◆王孝杰 ◆雷 涛

全面实施“营改增”后若干关键性问题的思考
——基于陕西省国税局的视角

◆刘 峰 ◆王孝杰 ◆雷 涛

内容提要：文章基于“营改增”在陕西省运行状况，分析了前期“营改增”取得的三方面积极效应，进而从制度设计、征收管理、信息化建设等方面剖析了全面“营改增”后仍然存在制约改革目标实现的若干关键性问题，并提出了解决问题的对策和建议。

“营改增”；增值税改革；税制改革

一、“营改增”对经济发展的助推效应显著

（一）“营改增”减少了重复征税，税负有增有减，但总体减税效应显著

1.试点纳税人普遍受益。“营改增”对试点纳税人具有减税效应，试点纳税人由营业税过渡为增值税后，可以将外购材料、设备等进项税额在销项税额中抵扣，从而避免了重复征税，减轻了税收负担。2016年1—4月，陕西省国税局试点一般纳税人净减税4.53亿元；小规模纳税人累计减税面达到100%，净减税1.53亿元，减税效果较为明显。

2.原增值税一般纳税人减税效应明显。对于原增值税一般纳税人来说，由于其购进应税服务所承担的增值税可以抵扣，税收负担有所下降。2016年1—4月，陕西省国税局原增值税一般纳税人接受货物运输业增值税专用发票，与改征前7%的扣除率相比，综合计算减少税收负担1.83亿元；接受现代服务业一般纳税人开具的增值税专用发票减少税收负担1.85亿元。加上其他因素，合计减少税收负担达8.82亿元。电信业、邮政业开出的增值税专用发票增加的进项税额较少；因有形动产租赁业进项抵扣无法单独统计，实际降低企业的税负规模会更大。

（二）“营改增”促进了分工协作，试点行业纳税户数和出口贸易增长显著，助推了经济发展

1.试点行业纳税户持续快速增长。“营改增”直接刺激了相关行业发展，引导更多经济要素向试点行业集中，行业规模不断扩大，出现了试点纳税人户数、销售额快速增长的势头。截至2016 年4月底，陕西省“营改增”试点纳税人数量共计14.08万户，①其中一般纳税人2.31万户，小规模纳税人11.77万户。较2013年试点之初地税部门移交的2.39万户，净增长了11.69万户，增长比例高达489.2%，月均增长3500余户。

2.出口贸易规模迅速扩大。随着“营改增”的全面铺开，受政策引导，陕西省服务贸易出口规模迅速扩大。2013年8月试点以来，全省试点纳税人从事离岸服务、国际运输代理、对外国物流辅助服务等跨境服务贸易406户次，累计免征增值税销售额11.01亿元，对于促进“走出去”战略实施、扩大出口创汇、增加国内就业等，都起到了积极的税收激励作用。

（三）“营改增”激发了第三产业发展活力，产业结构优化效应明显

“营改增”消除了原来对第三产业的税收“歧视”，拉动了企业的投资意愿，加速设备更新，直接为第三产业的发展注入活力。截至2016年4月底，陕西省现代服务业新增纳税人128166户，较试点之初20347户增长5.3倍以上；交通运输业新增纳税人11890户，较试点之初3154户增长2.8倍。同时，在进一步打通、延伸和拉长货物与劳务增值税抵扣链条过程中，“营改增”还促进了第三产业整合业务资源、拓展业务范围、开拓市场渠道、创新服务领域，实现了发展模式和经营方式的转变与优化。

二、全面实施“营改增”后存在的若干关键性问题

（一）制度设计方面

1.增值税一般纳税人认定有待规范。仅就建筑和房地产行业而言，一是部分房地产开发商没有按时认定为一般纳税人。有些纳税人为了节约成本，虽然已经达到一般纳税人认定标准，但未到税务机关进行登记，仍按小规模纳税人缴税，对税务机关管理造成一定影响。二是建筑业总包商下有很多分包商为小规模纳税人，无法开具增值税专用发票，只能到税务局代开增值税专用发票方能抵扣，会造成企业多头跑和重复跑现象，进而增加企业负担。同时,大量的小规模纳税人集中在税务大厅进行代开，会加大基层办税人员工作压力。

2.视同销售政策带来新的重复征税。视同销售是指当免费或者低于市场价格提供商品或劳务时，需要缴纳销项税。酒店业普遍采取营销奖励或福利来吸引和留住客户，比如忠诚奖励计划和“免费”福利，如网络、早餐、升级房间甚至免费住宿等等。虽然理论风险确实存在，但对向第三方客户提供类似好处的行为征收增值税未必符合经济原理。这些优惠实际上并不是“免费”，相反，商家会通过提高商品售价或服务收费而得到补偿。

3.纳税人适用优惠政策顺延制度仍有较大空间。“营改增”后，一些企业存在优惠政策顺延问题。按当前政策，纳税人只需提供地税部门备案资料即可享受优惠政策顺延。但在实际工作中，许多纳税人对这一政策仍不了解，没有充分享受相应的优惠政策，对于国税机关而言，应进一步加大政策宣传和指导力度。

4.“先征后退”政策存在退税较难问题。“营改增”后，根据规定要求个别行业实行先纳税，再退税政策。比如，融资租赁业的利润一般来说都达不到17%，可以减掉成本支出的收益按17%缴税，税负超过3%的部分实行退税；也可直接按金融业6%的税率缴税。如果企业先交全额①包括全部价款+价外费用-利息等5项。17%的税，这种情况下，融资租赁公司不仅看不到收益，而且连部分本金也要先期纳税，极易造成现金流中断，企业只能额外增加融资成本，对企业的影响巨大。应在关注“营改增”宏观正面效果的同时，也应重视“有形动产租赁业”等微观负面效果带来的影响。

（二）征收管理方面

1.纳税人面对多档税率选择时可能“诱发”税务风险。目前增值税体系有多档税率，其中最常见的是6%、11%和17%。产生的一个问题是如何确定混合销售或兼营行为发生时适用的税率。一些企业为了追求利润最大化而避高就低，选择较低税率，进而导致国家税收流失。比如，当建筑公司采购作为其提供服务一部分的原材料时，这些材料是否应按照建筑业11%的税率还是按照销售货物17%税率缴纳增值税；再如，食品销售与堂食服务同时发生时如何区分问题。根据法规对餐饮服务的定义，餐饮服务要求必须同时提供饮食和饮食场所。而如果纳税人在饮食场所也提供外卖服务，适用的增值税税率可能要视纳税人的主营业务而定，而非根据消费者选择堂食、外带或外卖的具体情况，区分不同销售类型分别适用6%或17%的税率；又如，餐馆销售外带葡萄酒，如果其主要收入来源于餐饮服务，那么销售葡萄酒也可适用于6%的税率，而正常酒类销售适用17%的增值税税率。

2.进项税额抵扣困难导致税负加重。一是存贷款业务下游企业贷款服务不得抵扣、上游融资进项取得不明确，税负难以转嫁和税率的上升将直接冲击银行利润；银行业间接出口服务并没有适用零税率的相关规定，贷款进项不得抵扣阻断了银行参与出口退税优惠政策中的利益分配；二是交通运输和物流企业燃油费中的省外燃油消费无法索取发票，汽车维修厂多属于小规模纳税人无法提供进项税票，这些都导致了企业实际发生进项无法实现足额抵扣的现象；三是信息技术、文化创意和鉴证咨询等现代服务业企业，工资、房租、物业费是其成本的主要构成部分，不能抵扣直接导致了企业税负的增加。因此，如何顺利获取增值税专用发票对优化税收制度、减轻企业自身税负起着关键性作用。

3.过渡性财政补贴政策落实滞后。以陕西为例，根据《陕西省财政厅 陕西省国家税务局关于我省实施营业税改征增值税试点过渡期财政扶持政策的通知》（陕财办税〔2013〕34号）文件规定，对于实施营业税改征增值税试点过渡期间，实际税负高于按照试点前的税负应缴纳税款的部分，财政给予补贴。但在实际操作过程中，受申请补贴报备资料是否齐全、审批时间较长、财政资金等各种因素制约，执行效果不甚理想。例如，提供技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务的企业在申请备案时需要与之相关的书面合同复印件和省级科技主管部门出具的审核意见。但是具体应由哪个部门负责审核、鉴定，均未提出明确规定，实际补充资料工作难以操作。这些资料的收集审核使得对企业的财政补贴不能及时发放。

4.国地税之间税收征管合作有待加深。实际工作中，国地税管户清单、历史资料、税源情况和欠税处理等虽然已移交，但双方在征收和管理等具体衔接过程中仍存在大量问题，比如纳税人信息数据的准确性、及时性以及避免纳税人出现虚假申报等问题，都需要国税、地税部门在征管合作方面进一步深化，出台更加具体和具有可操作性的相关政策，确保下一阶段“营改增”工作顺利实施。

（三）信息化建设方面

1.保险业发票管理系统滞后性凸显。目前保险企业在发票管理系统上主要以自身开发的单证管理系统为主，在系统管理上，使其与自身的核心业务系统进行对接，将销售与发票开具有机结合起来，实行销售与发票开具同步，对于已经开具的信息，通过核心业务系统将发票开具的信息回传到单证管理系统中，完成发票的自动核销，通过自身的单证系统实现税收部门管理的一切要求。实施“营改增”后，发票开具的信息要求必须通过税务部门税控系统，更加强调发票开具的准确性与及时性，现有保险企业自身的单证系统将无法实现，这需要保险企业根据增值税发票管理的要求，对其自身的单证系统进行重构与开发。

2.系统网络不稳定，导致业务办理延时现象多发。“营改增”后，由于系统网络不稳定导致一些业务无法及时办理：一是CTAIS系统和防伪税控系统时常不同步，使数据录入和发行操作工作存在问题，需要反复操作或采取其他方式完成；二是电子税务局系统不稳定。全面营改增试点后大量试点纳税人的纳入，使电子税务局系统不堪重负，严重影响纳税人正常办理业务；三是CTAIS系统中一般纳税人简易方法征收备案模块目前不能支持对同一纳税人的多个项目进行一次性备案。在纳税人需进行简易征收备案的“项目”较多的情况下，税务人员工作量会随之增大。

3.国地税应用系统差异增加了税收征管难度。委托地税系统代开代征方面，陕西地税的“秦税系统”在系统设定时，实行的是按照销售额征税，只要收入不超过3万元，就可享受小微企业优惠政策，免征增值税。但国税系统对委托地税代开实行的是按次纳税的政策，存在两个系统征收信息不相匹配的问题，加大了实际征管难度。

三、对策与建议

（一）完善制度设计

1.规范一般纳税人管理。增值税一般纳税人的存在是为了避免重复征税从而保证整个增值税抵扣链条的延伸，而现代服务业的高认定标准使得小规模纳税人的比重过高，严重超过了一般纳税人的数量。这不仅不利于消除重复征税，也不利于这些中小型现代服务企业的进一步发展，建议将年应税服务销售额500万元的标准，降为与生产制造业或商品流通业同样的标准。减少小规模纳税人的比重，使之不再采用3%税率的简易征税办法，而是统一按抵扣进项税额的方法计算缴纳增值税。这有利于扩大企业的规模，也使下游企业普遍得到优惠，加强了企业间的合作，对促进现代服务业的发展有重要意义。

2.优化增值税税率设置。“营改增”后的多档税率，不仅不利于发挥增值税税收作用，还导致了部分行业税负上升，增加了征管难度。根据国际经验，增值税一般都是采用单一税制，即不区分货物、商品和服务，统一采用一档税率，这有利于消除行业歧视，有利于不同行业间的公平竞争。同时简化了纳税人的纳税步骤，也方便税务部门征管，节省了征纳税成本。因此，首先应该降低基本税率，其次减少税率级次。基本税率主要适用于产品的生产制造，加工修理修配等；而低税率主要适用于现代服务业；零税率适用于国家需要重点保护和支持的行业，以及贸易出口型企业。

3.规范“视同销售”政策管理。视同销售是指在会计上不作为销售核算，而在税收上作为销售，确认收入并缴纳税收的行为。但是纳税人在与第三方客户之间交易的时候存在重复征税问题，加大税收负担。因此，在政策设计层面，应考虑废除与第三方客户之间交易的“视同销售”规定，进而确保税收公平公正原则。

4.规范优惠政策管理。优惠政策是国家对某些特定纳税人和征税对象给予的鼓励和照顾的一种特殊规定，具有减轻其税收负担的特点，对纳税人的发展起着很重要的作用，税收优惠政策在“营改增”改革中的顺延过渡非常重要。目前税收优惠政策主要采取全面重新审核合同和“一揽子”普惠式两种过渡方案。由于在增值税制下以合同为基础适用优惠政策的遵从成本过高，建议新纳入增值税的行业可以采用“一揽子”普惠式方案。

5.加快增值税立法。我国现行增值税立法是由人大授权国务院制定的暂行条例。虽然其也具有正式的法律效力，但是毕竟立法层次不高，影响到税收的法定性和权威性。随着“营改增”的推进，增值税由暂行条例上升到增值税法也应该提上议事日程。随着试点的深入，一系列“营改增”条例和规定逐步出台，为增值税立法创造了条件和基础，将增值税上升到法律层面，进行税收立法的条件正在逐步成熟。有必要加快将增值税条例上升到增值税法，不但要以改革推进立法，更要考虑以法制巩固和推进改革。

（二）提升征管质效

1.完善新纳入试点行业的征收管理细则。进一步细化完善《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）出台的《营业税改征增值税试点实施办法》等规定，这些规定存在较为宽泛笼统的问题，作为需要实际进行财务核算和税务处理的试点行业而言，可操作性较弱，急需相关细则和规定作进一步的确定。

2.加强多部门联合征管。随着“金税三期”全面上线，要求各地税务机关加大信息化投入力度，做好系统对接前的软硬件升级准备。同时，由于“营改增”涉及多种行业增值额以及进出口额的确定，要多注重多机关、多部门、跨行业的横向联动，实现税务、工商、海关以及银行等系统数据的联网，实现数据共享，提高数据利用效率，形成税源监控整体合力。通过综合数据比对，税务机关的服务能力和办事效率将得到大幅提高，有利于降低征纳双方的成本，提高纳税人满意度，减轻基层税务机关征管压力，降低征管执法风险。同时也进一步挤压不法分子利用征管漏洞偷逃税款的空间，避免国家税收流失。

3.加强国地税衔接。为了保证征管工作的平稳过渡，省级国地税要紧密衔接，加强税务登记管理，把相关涉税文书出具等征管基础工作联系起来一并考虑，避免纳税人多次往返的负担。强化普通发票管理，在票种衔接方面，适当增加与地税衔接的票种，根据纳税人的行业、类型、规模等属性，明确“营改增”试点纳税人可以选择使用的国税票种，确保纳税人方便选择开票方式开具发票。明确“扩围”前后欠税清理、纳税评估、税务稽查等工作中，纳税人应纳税款的归属关系及衔接办法等。

4.加强征纳双方衔接。一是加强政策宣传、培训与咨询。按照“正面、有序、适度”的原则，以12366、网站、办税服务厅为主要阵地，以专场咨询会提供现场支持为重要补充，分别就基本政策、发票领购和开具、纳税申报等主题开展全方位的宣传、咨询服务。同进采取集中培训等多种形式开展培训，达到税务干部懂业务、能辅导、会操作，纳税人懂政策、能开票、会申报的目的。强化办税大厅管理的同时，进一步拓展网上办税功能，实施“营改增”办税服务全程监管。二是加强税务机关内部培训。重点包括税法、会计、审计等与税收工作密切相关的专业知识，使税务干部熟悉所负责行业的行业状况、特征等，灵活应对征收管理工作中出现的新问题。三是加强试点行业财务核算管理。全面“营改增”倒逼试点行业建立更加完备的财务制度和更加先进的信息系统。此外，在全面实施“营改增”过程中，要建立政策与征管效应分析机制，及时发现并解决突出问题。

（三）加快技术革新

1.加快部门信息共享步伐。近年来，信息网络技术发展迅速，我国的“金税三期”正在全面实施。目前我国金税系统的目标是继续推进管理系统的全面网络化和深度信息化，建立一个功能强大、业务全面、全国联网、监控有效的税务信息管理系统，并将功能扩展到一般纳税人的所有环节。同时，税务部门还要加强与工商、银行及海关等相关部门的合作，建立起信息的共享和联动机制，实现对纳税人的全面监管，有效地减少偷税漏税和税款流失。

2.大力推进“互联网+税务”行动。随着近年来计算机与互联网络技术的发展，互联网办公已成为一种新的工作方式，税务机关更应该走在时代的前面，加快建设信息化的网络管理平台。尤其是日常业务量巨大的发票申报抵扣工作，可采取网上比对的方式代替现场纸质比对，这样既能节省企业财务人员的时间，也能加强发票真实性的检查。另外，实施电子发票后，纳税人可以在网上认证系统进行发票的申请、认购等，减少了企业往返税务局的时间，提高了办事效率。

3.加强技术革新过程中的应急预案管理。在技术革新过程中，应按照“畅通、安全、平稳”的应急工作原则，逐项梳理可能出现的紧急情况，特别要做好应对两大类突发情况的应急预案。一是系统升级停机影响纳税人购票的、委托代征点因突发情况无法正常代开发票和征收税款可能引发群体性事件的、多业务系统组合升级发生故障的等情况；二是遭受黑客攻击、网页被篡改或出现非法言论以及感染病毒。严格落实征管体系的备份工作，密切监视网站信息发布。发生异常情况后，技术人员应迅速分析情况，杀除病毒，对被破坏系统进行恢复和重建。

［1］刘尚希.结构性改革视角下的营改增［N］.中国财经报,2016-04-12.

［2］胡怡建，田志伟.我国“营改增”的财政经济效应［J］.税务研究,2014,（1）.

［3］毕马威.营改增进入收官阶段，剖析各大行业影响［R］.中国税务快讯，2016,（7）.

（责任编辑：灿亮）

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2095-1280（2016）03-0018-05

刘 峰，男，陕西省国税局科研所副所长，经济学博士；王孝杰，男，陕西省西安市杨凌示范区杨陵区国税局局长，第二批全国税务领军人才培养研修班学员；雷 涛，男，陕西省咸阳市国税直属税务分局干部，管理学硕士研究生。